| เลขที่หนังสือ | : กค 0702/1359 |
| วันที่ | : 6 มีนาคม 2567 |
| เรื่อง | : ภาษีเงินได้นิติบุคคล กรณีการรับชำระค่าเช่าที่ดิน |
| ข้อกฎหมาย | : มาตรา 9 ทวิ มาตรา 39 มาตรา 40 (5) มาตรา 40 (8) มาตรา 47 (7) (ข) มาตรา 65 มาตรา 65 ทวิ (13) และมาตรา 67 (2) แห่งประมวลรัษฎากร |
| ข้อหารือ | : บริษัท A ร่วมกับบริษัท B ทำสัญญาร่วมลงทุนเสนอโครงการสร้างอาคารในพื้นที่ของสมาคม โดยตกลงกันให้บริษัท A เป็นผู้ยื่นเสนอและทำสัญญาเช่าที่ดินกับสมาคมเพียงบริษัทเดียว และตกลงร่วมกันแบ่งชำระค่าสิทธิจัดประโยชน์ ค่าเช่าที่ดิน ค่าก่อสร้าง ค่าออกแบบ และค่าใช้จ่ายอื่น ๆ ในการพัฒนาที่ดินให้แก่สมาคม และร่วมกันเป็นเจ้าของกรรมสิทธิ์ในอาคารและส่วนควบของอาคารที่ก่อสร้างขึ้น ตามสัดส่วนที่ระบุในสัญญาร่วมลงทุน ต่อมาสมาคมทำสัญญาให้เช่าที่ดินเพื่อการปลูกสร้างอาคารกับบริษัท A กำหนดระยะเวลาการเช่า ๓๐ ปี และตกลงจ่ายค่าเช่าที่ดินเป็นรายปี มีค่าตอบแทนพิเศษประกอบไปด้วยค่าสิทธิจัดประโยชน์ การให้สิทธิใช้บริการพื้นที่สำนักงานและลานจอดรถ โดยผู้เช่าที่ดินมิได้โอนกรรมสิทธิ์ในอาคารที่ปลูกสร้างให้แก่สมาคม แต่ให้สิทธิในการใช้สอยประโยชน์ตามที่ระบุในสัญญาเช่าที่ดินฯ ซึ่งผู้เช่าไม่ได้มีการเรียกเก็บค่าใช้บริการแต่อย่างใด สมาคมต้องรับผิดชอบค่าสาธารณูปโภคต่าง ๆ อันเกิดจากการใช้สอยประโยชน์ในพื้นที่และชำระให้แก่ผู้เช่าที่ดิน ส่วนค่าธรรมเนียม ค่าภาษีต่าง ๆ บริษัท A จะเป็นผู้รับผิดชอบทั้งหมด นอกจากนี้ ได้มีข้อตกลงว่าเมื่อสัญญาเช่าที่ดินฯ สิ้นสุดลงไม่ว่าด้วยเหตุใด ตกลงให้สมาคมสามารถเลือกปฏิบัติให้อาคารหรือสิ่งปลูกสร้างตลอดจนส่วนควบและทรัพย์ที่ติดตรึงตรากับอาคารสิ่งปลูกสร้างบนที่ดินที่เช่าตกเป็นของสมาคมทันที หรือหากบริษัท A ต่ออายุสัญญาเช่าที่ดินฯ ออกไป ให้กรรมสิทธิ์ในอาคารและสิ่งปลูกสร้างฯ ตกเป็นของสมาคมเมื่อสัญญาเช่าที่ดินฯ ที่ต่อออกไปสิ้นสุดลงก็ได้ หรือให้บริษัท A ทำการรื้อถอนอาคารและสิ่งปลูกสร้างฯ โดยบริษัท A เป็นผู้ออกค่าใช้จ่ายทั้งสิ้นก็ได้ สมาคมได้ขอหารือ ดังนี้ 1. ค่าใช้จ่ายอื่น ๆ ตามที่ระบุในสัญญาเช่าที่ดินฯ เช่น ค่าภาษีที่ดินและสิ่งปลูกสร้าง สมาคมเรียกเก็บจากบริษัท A และบริษัท B ตามสัดส่วนที่ระบุในสัญญาร่วมลงทุน สามารถปฏิบัติไปในแนวทางเดียวกับการรับชำระค่าเช่าที่ดิน ได้หรือไม่ 2. กรณีสมาคมนำมูลค่ารวมของค่าเช่าและผลตอบแทนอื่นจากการให้เช่าที่ดินตามสัญญาเช่าที่ดินฯ ตลอดอายุสัญญาเช่าดังกล่าว มาเฉลี่ยเป็นรายรับแต่ละปีตามอายุสัญญาเช่าที่ดินฯ เพื่อคำนวณภาษีเงินได้นิติบุคคล และยื่นแบบ ภ.ง.ด.๕๕ ในแต่ละปีนั้น เป็นการปฏิบัติที่ถูกต้องและครบถ้วนแล้วหรือไม่ |
| แนววินิจฉัย | : 1. สมาคมมิใช่สมาคมที่รัฐมนตรีว่าการกระทรวงการคลัง ประกาศกำหนดให้เป็นองค์การหรือสถานสาธารณกุศลตามมาตรา 47 (7) (ข) แห่งประมวลรัษฎากร จึงมีฐานะเป็น “บริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคล” ตามมาตรา 39 แห่งประมวลรัษฎากร มีหน้าที่ต้องเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลในอัตราร้อยละ 10 ของรายได้ก่อนหักรายจ่ายใด ๆ อันมิใช่รายได้ตามมาตรา 65 ทวิ (13) แห่งประมวลรัษฎากร สำหรับรอบระยะเวลาบัญชีที่มีรายได้เกิดขึ้นตามมาตรา 67 (2) แห่งประมวลรัษฎากร เว้นแต่กรณีที่รายได้ดังกล่าวเป็นเงินได้พึงประเมินตามมาตรา 40 (8) แห่งประมวลรัษฎากร สมาคมจะได้ลดอัตราภาษีเงินได้โดยจะเสียในอัตราร้อยละ 2 ของรายได้ก่อนหักรายจ่ายใด ๆ อันมิใช่รายได้ตามมาตรา 65 ทวิ (13) แห่งประมวลรัษฎากร ตามพระราชกฤษฎีกาออกตามความในประมวลรัษฎากร ว่าด้วยการลดอัตรารัษฎากร (ฉบับที่ 703) พ.ศ. 2563 และสมาคมไม่ต้องนำเงินค่าลงทะเบียนหรือค่าบำรุงที่ได้รับจากสมาชิก หรือเงิน หรือทรัพย์สินที่ได้รับจากการรับบริจาคหรือจากการให้โดยเสน่หา แล้วแต่กรณีมารวมคำนวณเป็นรายได้ตามมาตรา 65 ทวิ (13) แห่งประมวลรัษฎากร 2. กรณีสมาคมทำสัญญาให้บริษัทเช่าที่ดินเพื่อปลูกสร้างอาคาร ถือว่าสมาคมประกอบกิจการซึ่งมีรายได้อันมิใช่รายได้ตามมาตรา 65 ทวิ (13) แห่งประมวลรัษฎากร ดังนั้น ค่าเช่าที่ดิน ค่าตอบแทนพิเศษ ค่าธรรมเนียม และค่าใช้จ่ายอื่น ๆ ที่สมาคมได้รับตามที่ระบุในสัญญาเช่าที่ดินฯ เข้าลักษณะเป็นเงินได้พึงประเมินประเภทเงินหรือประโยชน์อย่างอื่นที่ได้เนื่องจากการให้เช่าทรัพย์สินตามมาตรา 40 (5) แห่งประมวลรัษฎากร อยู่ในบังคับต้องเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลในอัตราร้อยละ 10 ของรายได้ก่อนหักรายจ่ายใด ๆ ตามมาตรา 67 (2) แห่งประมวลรัษฎากร 2. กรณีสมาคมทำสัญญาให้บริษัทเช่าที่ดินเพื่อปลูกสร้างอาคาร ถือว่าสมาคมประกอบกิจการซึ่งมีรายได้อันมิใช่รายได้ตามมาตรา 65 ทวิ (13) แห่งประมวลรัษฎากร ดังนั้น ค่าเช่าที่ดิน ค่าตอบแทนพิเศษ ค่าธรรมเนียม และค่าใช้จ่ายอื่น ๆ ที่สมาคมได้รับตามที่ระบุในสัญญาเช่าที่ดินฯ เข้าลักษณะเป็นเงินได้พึงประเมินประเภทเงินหรือประโยชน์อย่างอื่นที่ได้เนื่องจากการให้เช่าทรัพย์สินตามมาตรา 40 (5) แห่งประมวลรัษฎากร อยู่ในบังคับต้องเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลในอัตราร้อยละ 10 ของรายได้ก่อนหักรายจ่ายใด ๆ ตามมาตรา 67 (2) แห่งประมวลรัษฎากร 4. กรณีสมาคมได้รับชำระค่าเช่าที่ดินแยกเป็นสองส่วน โดยส่วนแรกเป็นการรับชำระจากบริษัท A และส่วนที่สองเป็นการรับชำระจากบริษัท B สมาคมมีหน้าที่ต้องนำรายได้ทั้งสองส่วนมาเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลตามมาตรา 65 แห่งประมวลรัษฎากร ประกอบกับข้อ 3.4 ของคำสั่งกรมสรรพากรที่ ท.ป. 1/2528ฯ ลงวันที่ 28 สิงหาคม พ.ศ. 2528 โดยนำรายได้ค่าเช่าและรายได้อื่น ๆ ทั้งหมดตามสัญญามารวมคำนวณเป็นรายได้ในแต่ละรอบระยะเวลาบัญชีตามส่วนแห่งระยะเวลาการให้เช่าทรัพย์สินหรือตามเกณฑ์อื่นที่เหมาะสมตามวิธีการทางบัญชีที่รับรองทั่วไป |