| เลขที่หนังสือ | : กค 0811/12962 |
| วันที่ | : 24 ธันวาคม 2542 |
| เรื่อง | : ภาษีเงินได้นิติบุคคลและภาษีมูลค่าเพิ่ม กรณีการจ่ายค่าจ้างติดตั้งโครงข่ายโทรศัพท์ |
| ข้อกฎหมาย | : มาตรา79/1, มาตรา78/1, มาตรา65 ทวิ (9), มาตรา86, พระราชกฤษฎีกาฯ (ฉบับที่ 349)ฯ พ.ศ. 2542 ฯ, กฎกระทรวง ฉบับที่ 186 (พ.ศ. 2534), คำสั่งกรมสรรพากร ที่ ท.ป.4/2528 ฯ |
| ข้อหารือ | : บริษัทฯ ได้รับสัมปทานตามสัญญาร่วมการงานและร่วมลงทุนกับองค์การโทรศัพท์ แห่งประเทศไทย (ทศท.) ในการให้บริการโทรศัพท์ขั้นพื้นฐานจำนวน 2.6 ล้านเลขหมายในเขต กรุงเทพมหานครและปริมณฑลบริษัทฯ ได้จัดซื้ออุปกรณ์โครงข่ายโทรศัพท์จากผู้จัดหาทั้งภายในและภายนอก ประเทศ และว่าจ้างผู้รับเหมาเพื่อติดตั้งโครงข่ายโทรศัพท์ดังกล่าว โดยมีกำหนดการชำระเงินเป็นงวด ๆ ซึ่งผู้รับเหมาได้ติดตั้งเสร็จเรียบร้อยแล้วและได้ส่งมอบให้แก่บริษัทฯ ซึ่งบริษัทฯ ได้ส่งมอบต่อให้แก่ ทศท. และ ทศท. ได้ให้สิทธิแก่บริษัทฯ ใช้อุปกรณ์โครงข่ายดังกล่าวเพื่อให้บริการแก่ผู้เช่าตามเงื่อนไขในสัญญา ร่วมการงานและร่วมลงทุนแล้ว เนื่องจากการชำระเงินค่าจ้างตามสัญญาจัดซื้ออุปกรณ์และสัญญาจ้าง ดังกล่าว บริษัทฯ ไม่สามารถชำระหนี้ตามสัญญาได้ บริษัทฯ จึงได้เจรจาปรับโครงสร้างหนี้กับเจ้าหนี้ผู้ จัดหา เจ้าหนี้ผู้ติดตั้งและพร้อมกับเจ้าหนี้สถาบันการเงินทั้งภายในและภายนอกประเทศ และได้ร่วมกัน ลงนามในหนังสือแสดงเจตนาปรับปรุงโครงสร้างหนี้ต่อคณะอนุกรรมการปรับปรุงโครงสร้างหนี้ที่จัดตั้งโดย ธนาคารแห่งประเทศไทย และเนื่องจากเจ้าหนี้ที่เป็นบริษัทผู้จัดหาและผู้รับเหมามีจำนวนมากการเจรจา ปรับปรุงโครงสร้างหนี้จึงได้กำหนดทางเลือกให้เจ้าหนี้แต่ละบริษัทฯ เลือกเป็น 2 แนวทาง คือ ทางเลือก 1 เจ้าหนี้จะปลดหนี้ดอกเบี้ยคงค้างให้ทั้งหมด และปลดหนี้คงค้างส่วนที่เป็นราคา หรือค่าจ้างจำนวนกึ่งหนึ่ง และให้บริษัทฯ ชำระหนี้คงค้างส่วนที่เป็นราคาหรือค่าจ้างที่เหลือในวันที่สัญญา ปรับโครงสร้างหนี้กับเจ้าหนี้มีผลบังคับใช้ ทางเลือก 2 เจ้าหนี้จะปลดหนี้ดอกเบี้ยคงค้างให้ทั้งหมด สำหรับหนี้ส่วนที่เป็นราคาหรือ ค่าจ้างเจ้าหนี้กำหนดให้บริษัทฯ ต้องชำระในวันที่สัญญาปรับโครงสร้างหนี้มีผลบังคับใช้เป็นจำนวนร้อยละ 40 ของหนี้คงค้างส่วนหนี้คงค้างที่เหลืออีกร้อยละ 60 เจ้าหนี้จะขยายระยะเวลาการชำระหนี้ออกไปอีก เป็นระยะเวลาไม่น้อยกว่า 14 ปี โดยเมื่อครบกำหนดระยะเวลา 14 ปีแล้ว บริษัทฯ จะชำระเงินให้แก่ เจ้าหนี้ ทั้งนี้ การขยายระยะเวลาดังกล่าวเจ้าหนี้คิดดอกเบี้ยทบต้นในอัตราร้อยละ 2 ต่อปี โดยดอกเบี้ย ดังกล่าวถึงกำหนดชำระพร้อมกับหนี้คงค้างที่เหลืออีกร้อยละ 60 และเจ้าหนี้บางรายจะโอนสิทธิเรียกร้อง ในหนี้คงค้างส่วนที่เหลืออีกร้อยละ 60 ดังกล่าวไปให้แก่บริษัทที่อยู่ในต่างประเทศ หรือในประเทศไทย เพื่อเป็นการชำระหนี้ที่เจ้าหนี้ค้างชำระอยู่ การเจรจาและการลงนามในสัญญาปรับโครงสร้างหนี้ระหว่างบริษัทฯ และเจ้าหนี้ดังกล่าว บริษัทฯ และเจ้าหนี้ได้นำหลักเกณฑ์การปรับปรุงโครงสร้างหนี้ของสถาบันการเงินที่ ธนาคารแห่งประเทศไทยประกาศกำหนดมาใช้โดยอนุโลม ทั้งนี้ ในการเจรจาปรับปรุงโครงสร้างหนี้ เจ้าหนี้ได้ดำเนินการเจรจาร่วมกับสถาบันการเงินและจะทำความตกลงเป็นหนังสือร่วมกับเจ้าหนี้ซึ่งเป็น สถาบันการเงิน บริษัทฯ จึงขอทราบว่า 1. กรณีทางเลือก 1 เจ้าหนี้ปลดหนี้คงค้างส่วนที่เป็นดอกเบี้ยทั้งหมดและหนี้คงค้างส่วนที่ เป็นหนี้ราคาหรือค่าจ้างร้อยละ 50 ให้แก่บริษัทฯ ฐานภาษีที่เจ้าหนี้จะนำมาคำนวณภาษีมูลค่าเพิ่มตาม สัญญาจัดหาอุปกรณ์และสัญญาจ้างติดตั้ง คือ จำนวนหนี้ราคาหรือค่าจ้างคงค้างที่ต้องชำระ และหนี้คงค้างที่ เจ้าหนี้ได้ปลดหนี้ (ซึ่งประกอบด้วยหนี้ดอกเบี้ยทั้งหมดและหนี้คงค้างอีกร้อยละ 50) เจ้าหนี้ไม่ต้องนำมา คำนวณภาษีมูลค่าเพิ่มแต่อย่างใด สำหรับหนี้คงค้างที่ปลดให้แก่บริษัทฯ (ซึ่งประกอบด้วยหนี้คงค้างส่วนที่ เป็นดอกเบี้ย และหนี้คงค้างอีกร้อยละ 50)ไม่ถือว่าเป็นเงินได้ของบริษัทฯ ตามพระราชกฤษฎีกา ออก ตามความในประมวลรัษฎากร ว่าด้วยการยกเว้นรัษฎากร (ฉบับที่ 349) พ.ศ. 2542 และเจ้าหนี้มีสิทธิ ตัดหนี้สูญในหนี้ที่ปลดให้แก่บริษัทฯ ตามกฎกระทรวง ฉบับที่ 186 (พ.ศ. 2534) ออกตามความใน ประมวลรัษฎากร ว่าด้วยการจำหน่ายหนี้สูญจากบัญชีลูกหนี้ ลงวันที่ 29 ตุลาคม พ.ศ. 2534 แก้ไข เพิ่มเติมโดยกฎกระทรวง ฉบับที่ 218 (พ.ศ. 2542)ฯ ลงวันที่ 22 กุมภาพันธ์ พ.ศ.2542 2. กรณีทางเลือก 1 เมื่อบริษัทฯ ชำระหนี้ที่เป็นค่าติดตั้งให้แก่เจ้าหนี้ซึ่งเป็นบริษัทตั้งขึ้น ตามกฎหมายไทย บริษัทฯ มีหน้าที่หักภาษีเงินได้ ณ ที่จ่ายในอัตราร้อยละ 3.0 ตามคำสั่งกรมสรรพากร ที่ ท.ป. 4/2528 เรื่องสั่งให้ผู้จ่ายเงินได้พึงประเมินตามมาตรา 40 แห่งประมวลรัษฎากร มีหน้าที่หัก ภาษีเงินได้ ณ ที่จ่าย ลงวันที่ 26 กันยายน พ.ศ. 2528 3. กรณีทางเลือก 2 เมื่อบริษัทฯ ชำระหนี้ค่าจ้างคงค้างส่วนแรกร้อยละ 40 ให้แก่เจ้าหนี้ บริษัทฯ จะต้องหักภาษีเงินได้ ณ ที่จ่ายในอัตราร้อยละ 3.0 ของค่าจ้างส่วนแรก และเจ้าหนี้จะต้อง เรียกเก็บภาษีมูลค่าเพิ่มสำหรับค่าจ้างส่วนแรกร้อยละ 40 จากบริษัทฯ พร้อมทั้งออกใบกำกับภาษีให้แก่ บริษัทฯ สำหรับหนี้คงค้างส่วนที่เป็นดอกเบี้ยจากการผิดสัญญาที่เจ้าหนี้ปลดหนี้ให้ เจ้าหนี้ไม่ต้องนำมา คำนวณเพื่อเรียกเก็บภาษีมูลค่าเพิ่ม สำหรับหนี้ค่าจ้างคงค้างส่วนที่เหลืออีกร้อยละ 60 บริษัทฯ จะต้องหัก ภาษีเงินได้ ณ ที่จ่ายในอัตราร้อยละ 3.0 ในวันที่ชำระหนี้คงค้างส่วนที่เหลือ และเจ้าหนี้ผู้รับจ้างจะต้อง เรียกเก็บภาษีมูลค่าเพิ่มพร้อมทั้งออกใบกำกับภาษีให้แก่บริษัทฯ ในวันที่บริษัทฯ ชำระเงินหนี้คงค้างส่วนที่ เหลือ 4. กรณีทางเลือก 2 หากเจ้าหนี้บางบริษัทได้ขายสิทธิเรียกร้องในหนี้ส่วนที่เหลือร้อยละ 60 ให้แก่บริษัทในต่างประเทศหรือในประเทศไทย การโอนสิทธิเรียกร้องดังกล่าวเจ้าหนี้ยังไม่มีหน้าที่ เรียกเก็บภาษีมูลค่าเพิ่มจากบริษัทฯ และบริษัทฯ ไม่มีหน้าที่หักภาษี ณ ที่จ่าย ในขณะที่มีการ โอนสิทธิเรียกร้องเนื่องจากยังไม่มีการชำระราคาค่าจ้าง 5. กรณีเจ้าหนี้โอนสิทธิเรียกร้องร้อยละ 60 ให้แก่บริษัทในต่างประเทศหรือใน ประเทศไทย โดยมีส่วนลดหรือไม่มีส่วนลด เจ้าหนี้จะมีหน้าที่เรียกเก็บภาษีมูลค่าเพิ่มจากบริษัทผู้รับโอน หรือไม่ และในกรณีบริษัทฯ มีหน้าที่และความรับผิดในส่วนที่เกี่ยวกับภาษีมูลค่าเพิ่มและหักภาษีเงินได้ ณ ที่จ่าย สำหรับหนี้ค่าจ้างส่วนที่เหลืออย่างใดบ้าง นอกจากนี้ กรณีบริษัทฯ ไม่สามารถชำระหนี้ส่วนที่เหลือ อีกร้อยละ 60 ของหนี้คงค้าง เมื่อครบกำหนด เจ้าหนี้จะมีความรับผิดในการชำระภาษีมูลค่าเพิ่มอย่างไร หรือไม่ 6. กรณีจะแตกต่างออกไปจากคำตอบในข้อ 4 และ 5 อย่างไร หากสิทธิเรียกร้องที่โอน ให้แก่ผู้รับโอนนั้นเป็นตั๋วสัญญาใช้เงินที่บริษัทฯ ออกให้แก่เจ้าหนี้ และเจ้าหนี้ได้โอนตั๋วสัญญาใช้เงิน ดังกล่าวไปให้แก่ผู้รับโอน |
| แนววินิจฉัย | : 1. ตาม 1. กรณีเจ้าหนี้ซึ่งเป็นผู้จัดหาอุปกรณ์ และรับเหมาได้ทำสัญญาหรือข้อตกลงปรับปรุง โครงสร้างหนี้โดยได้ปลดหนี้ค่าจ้างและดอกเบี้ยให้แก่บริษัทฯ ลงคงเหลือในอัตราร้อยละ 50 นั้น เนื่องจากเป็นการปรับลดราคาภายหลังจากที่ได้มีการขายสินค้าหรือให้บริการแล้วมิใช่เป็นการลดให้ใน ขณะขายหรือให้บริการ ตามมาตรา 79(1) แห่งประมวลรัษฎากร ฐานภาษีสำหรับการขายสินค้าหรือการ ให้บริการของเจ้าหนี้ดังกล่าวคือ มูลค่าทั้งหมดที่เจ้าหนี้พึงได้รับจากการขายสินค้าหรือการให้บริการตาม สัญญานั้นโดยไม่รวมดอกเบี้ยที่เจ้าหนี้ได้เรียกเก็บจากบริษัทฯ ฐานผิดสัญญา ทั้งนี้ ตามมาตรา 79 แห่ง ประมวลรัษฎากร สำหรับเงินได้ที่บริษัทฯ ได้รับจากการปลดหนี้ของเจ้าหนี้ซึ่งได้ดำเนินการปรับปรุง โครงสร้างหนี้ โดยนำหลักเกณฑ์การปรับปรุงโครงสร้างหนี้ของสถาบันการเงินที่ธนาคารแห่งประเทศไทย ประกาศกำหนดมาใช้โดยอนุโลม เฉพาะการปลดหนี้ที่ได้กระทำในระหว่างวันที่ 1 มกราคม พ.ศ. 2541 ถึงวันที่ 31 ธันวาคม พ.ศ. 2542 บริษัทฯ ไม่ต้องนำเงินได้ดังกล่าวมารวมคำนวณเพื่อเสีย ภาษีเงินได้นิติบุคคล ทั้งนี้ ตามมาตรา 4 แห่งพระราชกฤษฎีกาออกตามความในประมวลรัษฎากร ว่าด้วย การยกเว้นรัษฎากร (ฉบับที่ 349) พ.ศ.2542 สำหรับการจำหน่ายหนี้สูญจากบัญชีลูกหนี้ของเจ้าหนี้ ในส่วนของหนี้ที่ได้ปลดหนี้ให้แก่ บริษัทฯ นั้นเจ้าหนี้มีสิทธิจำหน่ายหนี้สูญจากบัญชีลูกหนี้ได้ ทั้งนี้ ตามมาตรา 65 ทวิ (9) แห่ง ประมวลรัษฎากร ประกอบกับข้อ 6 จัตวา แห่งกฎกระทรวง ฉบับที่ 186 (พ.ศ. 2534) ออกตามความ ในประมวลรัษฎากร ว่าด้วยการจำหน่ายหนี้สูญจากบัญชีลูกหนี้ ลงวันที่ 29 ตุลาคม พ.ศ. 2534 ซึ่งแก้ไข เพิ่มเติมโดยกฎกระทรวง ฉบับที่ 218 (พ.ศ.2542)ฯ ลงวันที่ 22 กุมภาพันธ์ พ.ศ. 2542 2. ตาม 2. เมื่อบริษัทฯ ได้ชำระเงินตามข้อตกลงปรับปรุงโครงสร้างหนี้เฉพาะที่เป็น ค่าจ้างทำของให้แก่เจ้าหนี้ซึ่งเป็นบริษัทตั้งขึ้นตามกฎหมายไทย บริษัทฯ มีหน้าที่หักภาษีเงินได้ ณ ที่จ่ายใน อัตราร้อยละ 3.0 ทั้งนี้ ตามข้อ 8(2) แห่งคำสั่งกรมสรรพากร ที่ ท.ป.4/2528 เรื่อง สั่งให้ ผู้จ่ายเงินได้พึงประเมินตามมาตรา 40 แห่งประมวลรัษฎากร มีหน้าที่หักภาษีเงินได้ ณ ที่จ่าย ลงวันที่ 26 กันยายน พ.ศ. 2528 3. ตาม 3. เมื่อบริษัทฯ ได้ชำระค่าจ้างในส่วนแรกในอัตราร้อยละ 40 หรือชำระค่าจ้าง ในส่วนที่เหลืออีกร้อยละ 60 ให้แก่เจ้าหนี้ตามข้อตกลงปรับปรุงโครงสร้างหนี้ดังกล่าว บริษัทฯ มีหน้าที่หัก ภาษี ณ ที่จ่าย โดยคำนวณหักไว้ในอัตราร้อยละ 3.0 ของค่าจ้างที่จ่ายนั้น ทั้งนี้ ตามมาตรา 3 เตรส แห่งประมวลรัษฎากรและข้อ 8 แห่งคำสั่งกรมสรรพากร ที่ ท.ป.4/2528 ฯ ลงวันที่ 26 กันยายน พ.ศ. 2528 และเมื่อเจ้าหนี้ซึ่งเป็นผู้ประกอบการจดทะเบียนได้รับชำระราคาค่าบริการดังกล่าว เจ้าหนี้ ต้องจัดทำใบกำกับภาษีในทันทีที่ความรับผิดในการเสียภาษีมูลค่าเพิ่มเกิดขึ้น ทั้งนี้ ตามมาตรา 86 แห่ง ประมวลรัษฎากร เนื่องจากดอกเบี้ยที่เกิดจากการผิดนัดไม่ชำระเงินตามสัญญา ไม่ถือเป็นมูลค่าที่ได้รับ จากการให้บริการ ตามมาตรา 79 แห่งประมวลรัษฎากร ดังนั้น ดอกเบี้ยดังกล่าว จึงไม่อยู่ในบังคับต้อง เสียภาษีมูลค่าเพิ่มแต่อย่างใด 4. ตาม 4. และ 5. กรณีเจ้าหนี้ซึ่งเป็นผู้ให้บริการตกลงโอนสิทธิเรียกร้องการชำระหนี้ เนื่องจากการให้บริการระหว่างเจ้าหนี้กับบริษัทฯ ให้แก่บริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลที่ตั้งขึ้นตามกฎหมาย ไทยหรือที่ตั้งขึ้นตามกฎหมายของต่างประเทศ กรณียังถือไม่ได้ว่าเจ้าหนี้ได้รับชำระราคาค่าก่อสร้างจาก บริษัทฯ แล้ว บริษัทฯ จึงยังไม่มีหน้าที่หักภาษีเงินได้ ณ ที่จ่าย และเจ้าหนี้ผู้ให้บริการยังไม่มีหน้าที่ เรียกเก็บภาษีมูลค่าเพิ่มแต่ประการใด ต่อเมื่อบริษัทผู้รับโอนสิทธิเรียกร้องดังกล่าวได้รับชำระเงิน ค่าก่อสร้างจากบริษัทฯ ตามสัญญาโอนสิทธิเรียกร้อง ซึ่งเป็นการรับชำระเงินแทนเจ้าหนี้ เจ้าหนี้จึงต้อง ออกใบกำกับภาษีให้กับบริษัทฯ ตามมาตรา 86 วรรคหนึ่ง แห่งประมวลรัษฎากร โดยในขณะที่บริษัทฯ ได้ จ่ายเงินดังกล่าวให้กับบริษัทผู้รับโอนสิทธิเรียกร้องดังกล่าว บริษัทฯ มีหน้าที่ต้องหักภาษีเงินได้ ณ ที่จ่าย ในอัตราร้อยละ 3.0 ของค่าจ้างที่จ่ายนั้นพร้อมทั้งออกหนังสือรับรองการหักภาษีเงินได้ ณ ที่จ่าย ให้แก่ เจ้าหนี้ ทั้งนี้ ตามข้อ 8(2) แห่งคำสั่งกรมสรรพากร ที่ ท.ป.4/2528 ฯ ลงวันที่ 26 กันยายน พ.ศ. 2528 5. ตาม 6. กรณีบริษัทฯ ได้ชำระค่าบริการการก่อสร้างด้วยตั๋วสัญญาใช้เงิน บริษัทเจ้าหนี้ผู้ ให้บริการมีหน้าที่ออกใบกำกับภาษีและใบรับตามวันที่ที่ลงในตั๋วสัญญาใช้เงินนั้น ทั้งนี้ ตามมาตรา 78/1 แห่งประมวลรัษฎากรและข้อ 1 แห่งคำสั่งกรมสรรพากร ที่ ป.51/2537 เรื่อง การออกใบกำกับภาษี และใบรับ กรณีผู้ประกอบการจดทะเบียนซึ่งขายสินค้าหรือให้บริการ ได้รับชำระค่าสินค้าหรือบริการด้วย เช็ค ลงวันที่ 24 ตุลาคม พ.ศ. 2537 และหากเจ้าหนี้ได้โอนตั๋วสัญญาใช้เงินดังกล่าวไปให้แก่ผู้รับโอน ภาระในการเสียภาษีอากรเป็นเช่นเดียวกับข้อ 4 |
| เลขตู้ | : 62/28754 |