| เลขที่หนังสือ | : กค 0706/52 |
| วันที่ | : 6 มกราคม 2546 |
| เรื่อง | : ภาษีเงินได้นิติบุคคล กรณีค่าตอบแทนภารจำยอม |
| ข้อกฎหมาย | : มาตรา 39, มาตรา 65 ทวิ (4), มาตรา 65 ตรี (5), มาตรา 77/1(10) |
| ข้อหารือ | : บริษัท พ. ซึ่งเป็นเจ้าของกรรมสิทธิ์ที่ดินโฉนดเลขที่ 0001, 0002, 0003 และ 0004 ตำบลประชาธิปัตย์ อำเภอธัญบุรี จังหวัดปทุมธานี บริษัทฯ ได้ลงทุนพัฒนาธุรกิจอสังหาริมทรัพย์ โดยมี รายละเอียดดังนี้ 1. บริษัทฯ ให้บุคคลภายนอกเช่าที่ดินโฉนดเลขที่ 0001, 0002 และ 0003 เป็นการเช่า ระยะยาว ซึ่งผู้เช่าได้กำหนดเงื่อนไขให้บริษัทฯ จัดสร้างถนนเชื่อมทางเข้าออกด้านพหลโยธินกับด้านถนน รังสิต-ปทุมธานี และนำถนนดังกล่าวไปจดทะเบียนภารจำยอมให้แก่ที่ดินแปลงที่บริษัทฯ ให้เช่าโดยอนุญาต ให้บุคคลภายนอกผ่านถนนดังกล่าวได้โดยไม่คิดค่าตอบแทน 2. การดำเนินการจดทะเบียนภารจำยอม กรมที่ดิน แจ้งว่า บริษัทฯ ไม่สามารถดำเนินการ จดทะเบียนภารจำยอมได้ เนื่องจากตามประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์กำหนดว่า เจ้าของภารยทรัพย์ และสามยทรัพย์ จะต้องไม่ใช่บุคคลเดียวกัน 3. บริษัทฯ ได้แบ่งที่ดินโฉนดเลขที่ 0004 จำนวน 10 ไร่ เพื่อจัดสร้างถนน โดยได้ให้ บริษัทในเครือ (บริษัทถือหุ้นอยู่เกินร้อยละ 60) เข้าถือกรรมสิทธิ์ร่วมในอัตราส่วน 1 ใน 10 โดยให้ บริษัทในเครือจ่ายค่าตอบแทนการเข้าถือกรรมสิทธิ์ร่วมเป็นเงิน 10 ล้านบาท ตามราคาประเมินของ กรมที่ดินและนำไปจดทะเบียนภารจำยอมให้ผู้เช่าที่ดินโฉนดเลขที่ 0001, 0002, 0003 และ บุคคลภายนอกได้ใช้ประโยชน์โดยไม่คิดค่าตอบแทน ณ กรมที่ดิน 4. บริษัทฯ ตกลงจ่ายค่าตอบแทนจากการใช้ทางภารจำยอมบนที่ดินให้แก่บริษัท ในเครือเป็น เงิน 15 ล้านบาท 5. บริษัทฯ ลงทุนก่อสร้างถนนบนเนื้อที่ 10 ไร่ ด้วยค่าใช้จ่ายของบริษัทฯ แต่เพียงผู้เดียว บริษัทฯ หารือว่า 1. ราคาที่ดินที่บริษัทฯ ขายให้แก่บริษัทในเครือตามราคาประเมินของกรมที่ดิน จะถือว่าบริษัทฯ โอนทรัพย์สินในราคาต่ำกว่าราคาตลาดโดยมีเหตุอันสมควร ตามมาตรา 65 ทวิ (4)แห่ง ประมวลรัษฎากรหรือไม่ และหากราคาประเมินกรมที่ดินไม่ใช่ราคาตลาดขอให้ชี้แจงหลักเกณฑ์ใน การคำนวณหาราคาตลาดของที่ดิน เพื่อเป็นแนวทางปฏิบัติต่อไป 2. ค่าตอบแทนที่บริษัทฯ จ่ายให้แก่บริษัทในเครือเป็นจำนวนเงินเกินกว่าต้นทุนค่าซื้อที่ดิน (จำนวน 15 ล้านบาท) จะถือว่าบริษัทฯ จ่ายค่าตอบแทนเกินปกติโดยไม่มีเหตุอันสมควรตามมาตรา 65 ตรี (15) แห่งประมวลรัษฎากร หรือไม่ และจะถือว่าบริษัทในเครือได้คิดค่าตอบแทนไม่ ต่ำกว่าราคาตลาดตามมาตรา 65 ทวิ (4) แห่งประมวลรัษฎากร หรือไม่ 3. บริษัทในเครือไม่ได้เป็นผู้ประกอบการขายสินค้าหรือให้บริการในทางธุรกิจเป็นปกติธุระ บริษัทในเครือจะต้องเรียกเก็บภาษีมูลค่าเพิ่มจากบริษัทฯ หรือไม่ 4. ค่าตอบแทนจากการใช้ทางภารจำยอมถือเป็นเงินได้พึงประเมินตามมาตรา 40(8) แห่ง ประมวลรัษฎากร ใช่หรือไม่ เมื่อบริษัทฯ จ่ายเงินดังกล่าวให้แก่บริษัทในเครือ บริษัทฯ มีหน้าที่ต้องหัก ภาษีเงินได้ ณ ที่จ่ายในอัตราร้อยละ 3.0 ใช่หรือไม่ 5. ค่าตอบแทนการใช้ทางภารจำยอม ผู้รับจะรับรู้เป็นรายได้สำหรับรอบระยะเวลาบัญชีที่มี การจดทะเบียนภารจำยอมทั้งจำนวนได้หรือไม่ และผู้จ่ายเงินจะคิดเป็นค่าใช้จ่ายทั้งจำนวนใน รอบระยะเวลาบัญชีที่มีการจ่ายเงินได้ดังกล่าวได้หรือไม่ อย่างไร 6. กรณีบริษัทฯ เป็นผู้ออกค่าใช้จ่ายในการก่อสร้างถนนทั้งสิ้น ค่าใช้จ่ายในการ ก่อสร้าง ดังกล่าวบริษัทในเครือจะต้องรับรู้เป็นรายได้ (ตามอัตราส่วน 1 ใน 10) ด้วยหรือไม่ และบริษัทฯ จะ นำไปคำนวณหักค่าเสื่อมราคาของถนนที่ก่อสร้างไปตามส่วนของกรรมสิทธิ์ที่ถือครอง (9 ใน 10 ส่วน) ถูกต้องหรือไม่ |
| แนววินิจฉัย | : 1. กรณีบริษัทฯ ได้ให้บริษัทในเครือเข้าถือกรรมสิทธิ์ร่วมในที่ดินโฉนดเลขที่ 1799 ใน อัตราส่วน 1 ใน 10 โดยบริษัทในเครือจ่ายค่าตอบแทนในการเข้าร่วมกรรมสิทธิ์เป็นเงิน 10 ล้านบาท เพื่อก่อสร้างถนนอำนวยความสะดวกแก่ผู้เช่าที่ดินโฉนดเลขที่ 0001, 0002 และ 0003 และ บุคคลภายนอก ไม่เข้าลักษณะเป็นกิจการร่วมค้าตามมาตรา 39 แห่งประมวลรัษฎากร เนื่องจากไม่เข้า ลักษณะดังต่อไปนี้ (1) ได้ตกลงเข้าร่วมทุนกันไม่ว่าจะเป็นเงิน ทรัพย์สิน แรงงานหรือเทคโนโลยี หรือ ร่วมกันในผลกำไรหรือขาดทุนอันจะพึงได้ตามสัญญาที่กระทำร่วมกันกับบุคคลภายนอก หรือ (2) ได้ร่วมกันทำสัญญากับบุคคลภายนอก โดยระบุไว้ในสัญญาว่า เป็นกิจการร่วมค้า (3) ได้ร่วมกันทำสัญญากับบุคคลภายนอก โดยสัญญากำหนดให้ต้องรับผิดร่วมกันในงานที่ทำ ไม่ว่าทั้งหมดหรือบางส่วน และต้องรับค่าตอบแทนตามสัญญาร่วมกันโดยสัญญาไม่ได้แบ่งแยกงานและ ค่าตอบแทนระหว่างกันไว้อย่างชัดเจน 2. กรณีการคำนวณราคาที่ดินที่บริษัทฯ ให้บริษัทในเครือเข้าถือกรรมสิทธิ์ร่วม ต้องคำนวณตาม ราคาตลาดในวันที่โอนตามมาตรา 65 ทวิ (4) แห่งประมวลรัษฎากร ซึ่งคำว่า"ราคาตลาด" หมายถึง ราคาค่าตอบแทนซึ่งคู่สัญญาที่เป็นอิสระต่อกันพึงกำหนดโดยสุจริตในทางการค้า โดยใช้ราคา ณ วันที่โอน ที่ดิน ตามคำสั่งกรมสรรพากร ที่ ป.113/2545 ฯ ลงวันที่ 16 พฤษภาคม พ.ศ. 2545 ซึ่งบริษัทฯ จะ ต้องนำราคาตลาดหรือราคาประเมินทุนทรัพย์เพื่อเรียกเก็บค่าธรรมเนียมจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมตาม ประมวลกฎหมายที่ดินซึ่งเป็นราคาที่ใช้อยู่ในวันที่มีการโอนนั้นแล้วแต่อย่างใดจะมากกว่ามารวมคำนวณเป็น รายได้เพื่อเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลตามมาตรา 65 แห่งประมวลรัษฎากร 3. ค่าตอบแทนจากการใช้ทางภารจำยอมที่บริษัทฯ จ่ายให้แก่บริษัทในเครือถือเป็น เงินได้พึงประเมินตามมาตรา 40(8) แห่งประมวลรัษฎากร และถือเป็นการจ่ายค่าบริการที่ บริษัทในเครือได้ให้บริการแก่บริษัทฯ เข้าลักษณะเป็นการให้บริการตามมาตรา 77/1(10) แห่ง ประมวลรัษฎากร อยู่ในบังคับต้องเสียภาษีมูลค่าเพิ่มตามมาตรา 77/2 แห่งประมวลรัษฎากร บริษัทในเครือมีหน้าที่ต้องเรียกเก็บภาษีมูลค่าเพิ่มจากบริษัทฯ และเมื่อบริษัทฯ จ่ายเงินดังกล่าวให้แก่ บริษัทในเครือ บริษัทฯ มีหน้าที่ต้องหักภาษีเงินได้ ณ ที่จ่ายในอัตราร้อยละ 3.0 ตามข้อ 12/1 ของ คำสั่งกรมสรรพากร ที่ ท.ป.4/2528 ฯ ลงวันที่ 26 กันยายน พ.ศ. 2528 ซึ่งแก้ไขเพิ่มเติมโดย คำสั่งกรมสรรพากร ที่ ท.ป.104/2544 ฯ ลงวันที่ 15 กันยายน พ.ศ.2544 4. บริษัทในเครือต้องนำค่าตอบแทนที่ได้รับจากบริษัทฯ มารวมคำนวณเป็นรายได้เพื่อเสีย ภาษีเงินได้นิติบุคคลตามมาตรา 65 แห่งประมวลรัษฎากร บริษัทฯ ไม่มีสิทธินำค่าตอบแทนที่จ่ายมาถือเป็น รายจ่ายทั้งจำนวนในรอบระยะเวลาบัญชีที่มีการจ่ายค่าตอบแทนดังกล่าว เพราะเป็น รายจ่ายอันมีลักษณะเป็นการลงทุนต้องห้าม ตามมาตรา 65 ตรี (5) แห่งประมวลรัษฎากร แต่บริษัทฯ มีสิทธิหักค่าสึกหรอและค่าเสื่อมราคาของทรัพย์สินตามระยะเวลาที่ได้ทรัพย์สินนั้นมาในแต่ละ รอบระยะเวลาบัญชีตามมาตรา 4(4) แห่งพระราชกฤษฎีกาฯ (ฉบับที่ 145) พ.ศ. 2527 5. กรณีบริษัทฯ ก่อสร้างถนนบนที่ดินที่มีบริษัทในเครือเป็นเจ้าของกรรมสิทธิ์ร่วมอยู่นั้น ถือเป็น รายจ่ายอันมีลักษณะเป็นการลงทุน ต้องห้ามมิให้ถือเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิตามมาตรา 65 ตรี (5) แห่งประมวลรัษฎากร แต่บริษัทฯ มีสิทธิหักค่าสึกหรอและค่าเสื่อมราคาของทรัพย์สินตามมาตรา 4(5) แห่งพระราชกฤษฎีกาฯ (ฉบับที่ 145) พ.ศ. 2527 |
| เลขตู้ | : 66/32171 |