| เลขที่หนังสือ | : กค 0811(กม.03)/235 |
| วันที่ | : 20 กุมภาพันธ์ 2543 |
| เรื่อง | : ภาษีเงินได้นิติบุคคล กรณีเงินปันผล |
| ข้อกฎหมาย | : มาตรา 65 ทวิ (10) |
| ข้อหารือ | : บริษัท ช. จำกัด ซึ่งเป็นนิติบุคคลที่จดทะเบียนจัดตั้งขึ้นตามกฎหมายของประเทศสหราชอาณาจักร อังกฤษและไอร์แลนด์เหนือ ประกอบกิจการจำหน่ายน้ำมัน และมีสถานประกอบการถาวร (Permanent Establishment) ในการดำเนินธุรกิจที่ประเทศไทย บริษัทฯ ได้ลงทุน โดยถือหุ้นบริษัทที่จดทะเบียนใน ประเทศไทย ซึ่งดำเนินธุรกิจอันเกี่ยวเนื่องและจำเป็นต่อการประกอบธุรกิจของบริษัทฯโดยตรง การลงทุนถือหุ้นของบริษัทฯ ดังกล่าว ปรากฏหลักฐานเป็นทรัพย์สินแสดงอยู่ในงบดุลของสถานประกอบการ ของบริษัทฯ ในประเทศไทยบริษัทฯ พิจารณาว่า กรณีเงินปันผลได้รับจากการลงทุนถือหุ้นดังกล่าวของ บริษัทฯ ไม่ได้รับสิทธิยกเว้นภาษีเงินได้ตามมาตรา 65 ทวิ (10) แห่งประมวลรัษฎากร ในขณะที่ผู้ ดำเนินกิจการจำหน่ายน้ำมันรายอื่น หากเป็นบริษัทที่จดทะเบียนจัดตั้งขึ้นตามกฎหมายไทย จะได้รับสิทธิ ยกเว้นภาษีเงินได้ดังกล่าว โดยไม่ต้องนำเงินปันผลที่ได้รับจากการถือหุ้นมารวมคำนวณเป็นรายได้เพื่อ เสียภาษีเงินได้นิติบุคคลของตน ถือเป็นการได้รับความอนุเคราะห์ในด้านภาษีที่น้อยกว่าบริษัทที่จดทะเบียน จัดตั้งขึ้นในประเทศไทยที่ดำเนินธุรกรรมประเภทเดียวกัน ไม่เป็นไปตามข้อ 24 (2) การไม่เลือกประติบัติ (Non-discrimination) แห่งอนุสัญญาเพื่อการเว้นการเก็บภาษีซ้อนระหว่างประเทศไทยกับ ประเทศสหราชอาณาจักรอังกฤษและไอร์แลนด์เหนือ ประกอบกับพระราชกฤษฎีกาออกตามความใน ประมวลรัษฎากร ว่าด้วยการยกเว้นรัษฎากร (ฉบับที่ 18) พุทธศักราช 2505 ความเห็นของบริษัทฯ ถูกต้องหรือไม่ |
| แนววินิจฉัย | : สิทธิยกเว้นภาษีเงินได้ตามมาตรา 65 ทวิ (10) แห่งประมวลรัษฎากร ไม่เป็นการขัดต่อข้อ 24 ว่าด้วยการไม่เลือกปฏิบัติแห่งอนุสัญญาฯ ด้วยเหตุผล ดังนี้ 1. เจตนารมณ์ของการให้สิทธิยกเว้นภาษีเงินได้ตามมาตรา 65 ทวิ (10) แห่ง ประมวลรัษฎากร มุ่งขจัดภาระภาษีซ้ำซ้อนในเชิงเศรษฐศาสตร์ (Economic Double Taxation) ที่ อาจเกิดขึ้นในกรณีเงินปันผลที่จำหน่ายจากบริษัทแห่งหนึ่ง ไปยังบริษัทอีกแห่งหนึ่งที่เป็นผู้ถือหุ้น (Holding Company) มิเช่นนั้น เงินปันผลดังกล่าว จะมีภาระภาษีเงินได้ที่ต้องเสียถึงสองครั้ง โดยเบื้องแรกเสีย ภาษีเงินได้นิติบุคคลจากกำไรที่จำหน่ายเงินปันผลในระดับบริษัทที่จำหน่ายเงินปันผล และต่อมาต้องเสีย ภาษีเงินได้นิติบุคคลจากเงินปันผลในระดับบริษัทผู้ถือหุ้นอีกครั้ง บริษัทผู้จำหน่ายเงินปันผล บริษัทผู้รับเงินปันผล กำไรสุทธิ 100 เงินปันผลได้รับ 70 (1) ภาษี ร้อยละ 30 30 (2) ภาษี ร้อยละ 30 21 กำไรหลังจากหักภาษี 70 กำไรหลังจากหักภาษี 49 (จำหน่ายเป็นเงินปันผลทั้งหมด) (หมายเหตุ :- หากปราศจากมาตรา 65 ทวิ (10) แห่งประมวลรัษฎากร เงินปันผล จำนวน 100 จะ มีภาระภาษีโดยรวม 51 และบริษัทผู้รับเงินปันผล จะได้รับจำนวนเงินปันผลหลังจากหักภาษีทั้งสิ้นเพียง 49) สิทธิยกเว้นภาษีเงินได้ตามมาตรา 65 ทวิ (10) แห่งประมวลรัษฎากรให้เฉพาะกรณีบริษัท ผู้รับเงินปันผลที่จดทะเบียนจัดตั้งในประเทศไทย เนื่องจากเป็นนิติบุคคลที่มีถิ่นที่อยู่ในประเทศไทย ตาม มาตรา 66 วรรค 1 แห่งประมวลรัษฎากร ไม่รวมถึงกรณีบริษัทผู้รับเงินปันผลเป็นนิติบุคคลที่จดทะเบียน จัดตั้งขึ้นตามกฎหมายต่างประเทศ โดยถือว่ามีถิ่นที่อยู่นอกประเทศไทย การปฏิบัติตามมาตรา 65 ทวิ (10) แห่งประมวลรัษฎากร เป็นหลักปฏิบัติสากลปรากฏอยู่ ทั่วไปในกฎหมายภาษีของต่างประเทศ และสอดคล้องกับหลักการพื้นฐานของอนุสัญญาฯ ที่กำหนดให้ ประเทศถิ่นที่อยู่ (The Residence State) เป็นประเทศปลายทาง มีสิทธิจัดเก็บภาษี รวมถึงการขจัด ภาษีซ้ำซ้อนต่างๆ เช่น ภาษีซ้ำซ้อนในเชิงเศรษฐกิจ หรือภาษีซ้ำซ้อนระหว่างประเทศ (International Double Taxation) สำหรับเงินได้หรือกำไรของวิสาหกิจที่มีถิ่นที่อยู่ในประเทศของตนตามข้อ 8 วรรค 1 กำไรธุรกิจ (Business Profits) แห่งอนุสัญญาฯ ประกอบกับข้อ 23 แห่งอนุสัญญาฯ ดังนี้ หาก สิทธิยกเว้นภาษีเงินได้ตามมาตรา 65 ทวิ (10) แห่งประมวลรัษฎากร ขยายความรวมถึงกรณีบริษัท ผู้รับเงินปันผลที่มีถิ่นที่อยู่นอกประเทศไทยแล้วนิติบุคคลต่างประเทศยังคงมีภาระหน้าที่เสียภาษีจาก เงินปันผลดังกล่าวในประเทศสหราชอาณาจักรอังกฤษและไอร์แลนด์เหนือเช่นเดิม เนื่องจากไม่มีภาระ ภาษีที่ต้องเสียในประเทศไทยซึ่งมีฐานะเป็นประเทศแหล่งเงินได้ ประเทศสหราชอาณาจักรอังกฤษและ ไอร์แลนด์เหนือในฐานะประเทศถิ่นที่อยู่ จึงมีสิทธิจัดเก็บภาษีสำหรับเงินได้หรือกำไรของนิติบุคคลที่มีถิ่น ที่อยู่ในประเทศของตนได้อย่างเต็มที่ และมีผลให้ภาระภาษีซ้ำซ้อนในเชิงเศรษฐกิจยังคงมิได้ถูกขจัดอย่าง แท้จริง หากพิจารณาจากเจตนารมณ์ของมาตรา 65 ทวิ (10) แห่งประมวลรัษฎากร ประกอบกับ หลักการภายใต้ข้อบัญญัติแห่งอนุสัญญาภาษีซ้อนฯ แล้ว ประเทศไทย ซึ่งมีฐานะเป็นประเทศแหล่งเงินได้ ไม่มีความจำเป็นในการขยายสิทธิประโยชน์ตามมาตรา 65 ทวิ (10) แห่งประมวลรัษฎากรให้กับบริษัท ผู้รับเงินปันผลซึ่งเป็นนิติบุคคลที่มีถิ่นที่อยู่นอกประเทศไทยแต่อย่างใด แต่ควรเป็นหน้าที่ของประเทศถิ่นที่อยู่ ของบริษัทผู้รับเงินปันผลดังกล่าว ในการขจัดภาระภาษีซ้ำซ้อนในเชิงเศรษฐศาสตร์สำหรับเงินปันผลที่ได้ รับ โดยประเทศถิ่นที่อยู่อาจเป็นผู้อนุญาต ให้เครดิตภาษีประเภท Underlying Tax Credit สำหรับ ภาษีเงินได้ที่เก็บจากกำไรที่จำหน่าย เงินปันผลในระดับบริษัทที่จำหน่ายเงินปันผลในประเทศไทยได้ 2. การจำกัดสิทธิยกเว้นตามมาตรา 65 ทวิ (10) แห่งประมวลรัษฎากร มีประเด็นพิจารณา ภายใต้ข้อ 24 ว่าด้วยการไม่เลือกประติบัติ แห่งอนุสัญญาฯ อยู่ 2 กรณี คือกรณีห้ามการเลือกประติบัติต่อ คนชาติของรัฐผู้ทำสัญญา โดยมิให้เสียภาษีอากรใดๆ หรือปฏิบัติตามหลักเกณฑ์ใดๆ เกี่ยวกับการนั้น อันเป็นการนอกเหนือไปจาก หรือมีภาระหนักกว่าการเก็บภาษีอากร และข้อกำหนดกฎเกณฑ์ที่เกี่ยวข้อง ซึ่งคนชาติของอีกรัฐหนึ่งนั้น ถูกหรืออาจถูกบังคับให้เสีย หรือให้ปฏิบัติตามในสถานการณ์เดียวกัน ตามข้อ 24 วรรค 1 แห่งอนุสัญญาฯ และกรณีห้ามการเลือกปะติบัติต่อสถานประกอบการถาวร ซึ่งวิสาหกิจของรัฐ ผู้ทำสัญญารัฐหนึ่งมีอยู่ในรัฐผู้ทำสัญญาอีกรัฐหนึ่ง โดยภาษีอากรที่ถูกเรียกเก็บในกรณีนี้ จะต้องไม่เป็นการ อนุเคราะห์ที่น้อยกว่าภาษีอากรที่เรียกเก็บจากซึ่งวิสาหกิจของรัฐผู้ทำสัญญาอีกรัฐหนึ่งนั้น ที่ประกอบ กิจกรรมอย่างเดียวกัน สิทธิประโยชน์การยกเว้นภาษีที่ให้เฉพาะผู้มีถิ่นที่อยู่ตามมาตรา 65 ทวิ (10) แห่ง ประมวลรัษฎากร ไม่ขัดต่อกรณีห้ามการเลือกปะติบัติต่อคนชาติของรัฐผู้ทำสัญญา ตามข้อ 24 วรรค 1 แห่งอนุสัญญาฯ เนื่องจากเป็นการพิจารณาให้สิทธิประโยชน์จากสถานภาพการมีถิ่นที่อยู่ของบริษัทผู้รับเงิน ปันผล นั่นคือสถานที่จดทะเบียนจัดตั้งนิติบุคคล (Place of Incorporation) ว่าอยู่ในประเทศไทย หรือไม่ ไม่เกี่ยวกับเรื่องสัญชาติของนิติบุคคลดังกล่าว ดังนี้ หากบริษัท ก จดทะเบียนจัดตั้งขึ้นใน ประเทศไทย ย่อมมีสิทธิได้รับการยกเว้นภาษีเงินได้ตามมาตรา 65 ทวิ (10) แห่งประมวลรัษฎากรด้วย แม้ว่าจะเป็นบริษัทที่หุ้นทั้งหมดถือโดยนิติบุคคลในต่างประเทศ (Wholly-owned Foreign Subsidiary) และไม่มีสัญชาติไทย นอกจากนี้ สิทธิประโยชน์การยกเว้นภาษีที่ให้เฉพาะผู้มีถิ่นที่อยู่ตามมาตรา 65 ทวิ (10) แห่ง ประมวลรัษฎากร ไม่ขัดต่อกรณีห้ามการเลือกปะติบัติต่อสถานประกอบการถาวร ซึ่งวิสาหกิจของรัฐ ผู้ทำสัญญารัฐหนึ่งมีอยู่ในรัฐผู้ทำสัญญาอีกรัฐหนึ่ง ตามข้อ 24 วรรค 2 แห่งอนุสัญญาฯ เนื่องจากข้อความที่ บัญญัติว่า "จะต้องไม่เรียกเก็บในอีกรัฐหนึ่งนั้น โดยเป็นการอนุเคราะห์น้อยกว่าภาษีอากรที่เรียกเก็บจาก วิสาหกิจของอีกรัฐหนึ่งนั้นที่ประกอบกิจการอย่างเดียวกัน" เป็นข้อความที่มีความหมายทั่วไป หมายถึง การปฏิบัติอย่างเทียมเทียมในการจัดเก็บภาษีต่อสถานประกอบการถาวรในประเทศไทย และนิติบุคคลไทย ที่ประกอบกิจกรรมอย่างเดียวกัน ซึ่งครอบคลุมถึงฐานภาษี อัตราภาษี และวิธีการจัดเก็บภาษีโดยหลัก ทั่วไปตามประมวลรัษฎากร ไม่รวมถึงการได้รับสิทธิพิเศษยกเว้นภาษีเงินได้กรณีเงินปันผลที่จำหน่ายจาก บริษัทแห่งหนึ่งไปยังผู้ถือหุ้น โดยเทียบเคียงจากเอกสารตีความแบบร่างอนุสัญญาภาษีซ้อนขององค์กรเพื่อ ความร่วมมือทางเศรษฐกิจและการพัฒนา (The OECD Commentary) แห่งข้อว่าด้วยการไม่เลือกปฏิบัติ ของแบบร่างอนุสัญญาภาษีซ้อนปี ค.ศ. 1992 ระบุมีความเห็นที่ไม่เป็นเอกฉันท์ระหว่างประเทศสมาชิกใน กรณีดังกล่าว จึงเป็นเรื่องของรัฐคู่สัญญาในการเจรจาตกลงระหว่างกันว่าให้ขยายสิทธิยกเว้นภาษีเงินได้ กรณีสถานประกอบการถาวรของบริษัทต่างประเทศที่ได้รับเงินปันผลจากนิติบุคคลอีกแห่งที่ตั้งขึ้นตาม กฎหมายของรัฐนั้นหรือไม่ โดยกรณีอนุสัญญาเพื่อการเว้นการเก็บภาษีซ้อนระหว่างประเทศไทยกับสห ราชอาณาจักรอังกฤษและไอร์แลนด์เหนือแล้ว ไม่มีการตกลงระหว่างกันในกรณีดังกล่าวไว้ |
| เลขตู้ | : 65/31279 |