| เลขที่หนังสือ | : กค 0702/พ.7232 | วันที่ | : 17 กันยายน 2561 | เรื่อง | : ภาษีมูลค่าเพิ่ม กรณีการเช่าอสังหาริมทรัพย์ระหว่าง บริษัทฯ A กับ กองทุนรวมอสังหาริมทรัพย์ B | ข้อกฎหมาย | : มาตรา 91/2 และมาตรา 91/5 (5) แห่งประมวลรัษฎากร | ข้อหารือ |
1. บริษัทฯ ประกอบธุรกิจหลัก คือ การให้บริการขนส่งทางอากาศและบริการสนามบิน
2. กองทุนรวมฯ มีฐานะเป็นกองทุนรวมอสังหาริมทรัพย์ ประเภทไม่รับซื้อคืนหน่วยลงทุน ได้รับอนุมัติจากสำนักงานคณะกรรมการกำกับหลักทรัพย์และตลาดหลักทรัพย์ในการจัดตั้งและจดทะเบียนเป็นกองทุนรวม มีบริษัทหลักทรัพย์จัดการกองทุน ทำหน้าที่เป็นผู้บริหารจัดการกองทุนรวมฯ วัตถุประสงค์จัดตั้งขึ้นเพื่อระดมเงินลงทุนจากประชาชนและผู้ลงทุนทั่วไป โดยนำเงินที่ได้จากการระดมเงินทุนไปซื้อ เช่า และ/หรือ จำหน่ายอสังหาริมทรัพย์ต่าง ๆ ที่กองทุนรวมได้ลงทุน หรือมีไว้ 3. บริษัทฯ ทำสัญญาเช่าระยะยาวกับกองทุนรวมฯ เมื่อวันที่ 24 พฤศจิกายน 2549 ตกลงให้กองทุนรวมฯ เช่าทรัพย์สินซึ่งบริษัทฯ ใช้ในการดำเนินการกิจการสนามบิน ก. มีกำหนดระยะเวลา 30 ปี นับตั้งแต่วันที่จดทะเบียนการเช่า มีสาระสำคัญดังนี้ (1) ทรัพย์สินที่เช่าประกอบด้วย (ก) ที่ดินที่เช่า (ข) ทางวิ่ง (ค) ลานจอด และ (ง) สิ่งปลูกสร้างบนที่ดินที่เช่า (2) บริษัทฯ มีหน้าที่ ดังนี้ (2.1) เป็นผู้จัดหาเครื่องมือและอุปกรณ์ ประกอบด้วย อุปกรณ์เกี่ยวกับการจัดการบริการภาคพื้นดิน (Ground Handling Services Equipment) อุปกรณ์ให้บริการ (Operations System) เกี่ยวกับงานซ่อมบำรุงทางวิ่ง งานไฟฟ้า งานประปาและบำบัดน้ำเสีย งานตรวจค้นวัตถุระเบิด งานดับเพลิงกู้ภัย ระบบสื่อสาร งานตรวจรับบัตรโดยสาร และสายพานขนส่งสัมภาระ เพื่อให้กองทุนรวมฯ ได้ใช้ และ/หรือจัดหาผลประโยชน์ และ/หรือจัดหาผลประโยชน์จากเครื่องมือและอุปกรณ์ตลอดอายุการเช่า (2.2) เป็นผู้จัดหาระบบตามที่จำเป็นและสมควรในการดำเนินการกิจการสนามบิน ก.ประกอบด้วย ระบบไฟฟ้าและระบบช่วยทำการบิน ระบบน้ำ ระบบปรับอากาศ ระบบดับเพลิง ระบบรักษาความปลอดภัย ระบบบำบัดน้ำเสีย ระบบทำความสะอาดลานจอดสนามบิน ระบบสื่อสาร ระบบ ขนถ่ายผู้โดยสารและสัมภาระ ระบบให้บริการในลานจอด ระบบปรับอากาศในเครื่องบินขณะที่อยู่บนภาคพื้นดิน ระบบเติมน้ำมันเครื่องบิน และระบบอื่น ๆ ที่ใช้ในการบริการภาคพื้นดิน เพื่อให้กองทุนรวมฯ ได้ใช้ และ/หรือนำไปให้บริการแก่ผู้ที่เช่าช่วงทรัพย์สินที่เช่าจากกองทุนรวมฯ เพื่อนำไปใช้ในการดำเนินการกิจการสนามบินสมุย ตลอดอายุการเช่า 4.ในวันเดียวกัน บริษัทฯ ได้ทำสัญญาเช่าช่วงสนามบินสมุยจากกองทุนรวมฯ แยกเป็น 2 สัญญา ได้แก่ (1) สัญญาเช่าช่วงที่ดินและสิ่งปลูกสร้าง ประกอบด้วย (ก) ที่ดินที่เช่า (ข) ทางวิ่ง(ค) ลานจอด และ (ง) สิ่งปลูกสร้างบนที่ดินที่เช่า เพื่อนำไปใช้ในการดำเนินการกิจการสนามบิน ก.และเพื่อกิจการอื่นที่เกี่ยวข้องกับกิจการสนามบิน ก.0 มีกำหนดระยะเวลา 3 ปี นับตั้งแต่วันที่ 24 พฤศจิกายน 2549 และกองทุนรวมฯ ตกลงให้คำมั่นแก่บริษัทฯ ในการต่ออายุสัญญาเช่าช่วงออกไปภายหลังจากสิ้นสุดสัญญาเช่าช่วงไม่เกิน 9 ครั้ง ครั้งละ 3 ปี (2) สัญญาให้บริการระบบสาธารณูปโภคในสนามบิน ก. ระบบต่าง ๆ ในอาคารผู้โดยสารปัจจุบันและอาคารผู้โดยสารใหม่ ซึ่งตั้งอยู่บนหรือในทรัพย์สินที่เช่า มีขอบเขตการให้บริการ ได้แก่ ระบบไฟฟ้าและระบบช่วยทำการบิน ระบบน้ำและระบบน้ำทิ้ง ระบบปรับอากาศ ระบบดับเพลิง ระบบรักษาความปลอดภัย ระบบบำบัดน้ำเสีย ระบบทำความสะอาดลานจอด ระบบสื่อสาร ระบบขนถ่ายผู้โดยสารและสัมภาระ มีกำหนดระยะเวลาการเช่า 30 ปี นับตั้งแต่วันที่ 24 พฤศจิกายน 2549 คิดค่าบริการคงที่เดือนละ และค่าบริการเพิ่มเติมซึ่งคำนวณตามจำนวนผู้โดยสารที่เดินทางออกจากสนามบินจำนวนที่แน่นอนในแต่ละเดือนและจำนวนเที่ยวบินที่ลงสู่สนามบินในแต่ละเดือน 5. บริษัทฯ มีการบันทึกบัญชีสำหรับธุรกรรมดังกล่าว ดังนี้ (1) วันที่บริษัท ฯ รับเงินตามสัญญาเช่าระยะยาวจากกองทุนรวม ฯ บริษัทฯ รับรู้รายการเป็นเจ้าหนี้เงินกู้ยืมระยะยาว (2) วันที่บริษัทฯ จ่ายเงินชำระค่าเช่าช่วงตามสัญญาเช่าระยะยาวให้แก่กองทุนรวมฯ บริษัทฯ รับรู้รายการเป็นการจ่ายชำระคืนเงินกู้ยืมให้แก่เจ้าหนี้เงินกู้ยืมระยะยาว (3) วันที่บริษัทฯ จ่ายเงินค่าบริการคงที่และค่าบริการเพิ่มเติมให้แก่กองทุนรวมฯ บริษัทฯ รับรู้รายการเป็นการจ่ายชำระดอกเบี้ยจากการกู้ยืมเงินดังกล่าว (4) บริษัทฯ บันทึกทรัพย์สินที่ให้กองทุนรวมฯ เช่าเป็นทรัพย์สินของบริษัทฯ ทั้งหมด และคำนวณค่าสึกหรอและค่าเสื่อมราคาของทรัพย์สินดังกล่าว สำหรับรายจ่ายต้นทุนในการดำเนินการของสนามบินสมุยทั้งหมด บริษัทฯ รับรู้เป็นรายจ่ายของบริษัทฯ (5) บริษัทฯ ปรับปรุงรายการเพื่อคำนวณกำไรสุทธิเพื่อเสียภาษีเงินได้นิติบุคคล ดังนี้ (5.1 ) บวกกลับรายจ่ายค่าบริการคงที่และค่าบริการเพิ่มเติมที่จ่ายให้แก่กองทุนรวมฯ ซึ่งบริษัทฯ รับรู้รายการเป็นการจ่ายชำระดอกเบี้ยจากการกู้ยืมเงินดังกล่าวมารวมคำนวณกำไรสุทธิเพื่อเสียภาษีเงินได้นิติบุคคล (5.2) รายจ่ายดอกเบี้ยจ่ายจากกรณีได้รับเงินค่าเช่าจากกองทุนรวมฯ จำนวน โดยใช้อัตราดอกเบี้ยเงินกู้ยืมของธนาคารพาณิชย์เฉลี่ย 4 ธนาคาร และคำนวณจากเงินต้นหักด้วยเงินที่บริษัทฯ จ่ายชำระให้กองทุนรวมฯ เป็นรายเดือนในส่วนของค่าเช่าคงที่ ที่ชำระเป็นรายเดือน ธุรกรรมระหว่างบริษัทฯ และกองทุนรวมฯ มีลักษณะเป็นการระดมเงินของบริษัทฯ โดยผ่านกองทุนรวมฯ สัญญาเช่าระยะยาวที่บริษัทฯ ตกลงทำกับกองทุนรวมฯ ดังกล่าวจึงกระทำขึ้นเพื่ออำพรางเจตนาที่แท้จริง ธุรกรรมดังกล่าวถือเป็นธุรกรรมทางการเงินทำนองเดียวกับการกู้ยืมเงินและการผ่อนชำระเงินต้นคืน ดังนั้น สัญญาการให้บริการระบบสาธารณูปโภคที่เกี่ยวข้องระหว่างบริษัทฯ กับกองทุนรวมฯ จึงไม่อยู่ในบังคับต้องเสียภาษีมูลค่าเพิ่มตามมาตรา 77/2 แห่งประมวลรัษฎากร ค่าบริการตามสัญญาการให้บริการระบบสาธารณูปโภคดังกล่าว มีลักษณะทำนองเดียวกับดอกเบี้ยจากการให้กู้ยืมเงิน เข้าลักษณะเป็นรายรับจากการประกอบกิจการโดยปกติเยี่ยงธนาคารพาณิชย์ กองทุนรวมฯ จึงอยู่ในบังคับต้องเสียภาษีธุรกิจเฉพาะตามมาตรา 91/2 (5) และมาตรา 91/5 (5) แห่งประมวลรัษฎากร ใช่หรือไม่ อย่างไร | แนววินิจฉัย | บริษัทฯ ประกอบธุรกิจให้บริการขนส่งทางอากาศและบริการสนามบิน ส่วนกองทุนรวมฯ มีฐานะเป็นกองทุนรวมอสังหาริมทรัพย์ ประเภทไม่รับซื้อคืนหน่วยลงทุนมีวัตถุประสงค์จัดตั้งขึ้นเพื่อระดมเงินลงทุนจากประชาชนและผู้ลงทุนทั่วไป โดยนำเงินที่ได้จากการระดมเงินทุนไปซื้อ เช่า และ/หรือ จำหน่ายอสังหาริมทรัพย์ต่าง ๆ ที่กองทุนรวมได้ลงทุนหรือมีไว้ เมื่อพิจารณาตามสัญญาเช่าฉบับลงวันที่ 24 พฤศจิกายน 2549 บริษัทฯ (ผู้ให้เช่า) ได้ทำสัญญาเช่าระยะยาวระยะเวลา 30 ปี กับกองทุนรวมฯ (ผู้เช่า) ตกลงให้เช่า (ก) ที่ดิน (ข) ทางวิ่ง (ค) ลานจอด และ (ง) สิ่งปลูกสร้างบนที่ดินที่เช่า และในวันเดียวกันกองทุนรวมฯ ได้ทำสัญญาให้บริษัทฯ เช่าช่วงทรัพย์สินดังกล่าวกลับคืนจากกองทุนรวมฯ และทำสัญญาให้บริการระบบสาธารณูปโภคในสนามบินสมุย ระบบต่าง ๆ ในอาคารผู้โดยสารปัจจุบันและอาคารผู้โดยสารใหม่ ซึ่งตั้งอยู่บนหรือในทรัพย์สินที่เช่า โดยกำหนดให้บริษัทฯ เป็นผู้มีหน้าที่เป็นผู้จัดหาเครื่องมือและอุปกรณ์และระบบต่าง ๆ ที่ใช้ตามความจำเป็นนั้น เห็นได้ว่าตามพฤติการณ์ทั้งหมดการทำธุรกรรมตามสัญญาเช่าดังกล่าวถือว่าเจตนาที่แท้จริงของคู่สัญญามิได้มุ่งถึงการส่งมอบการครอบครองต่อทรัพย์สินที่ให้เช่าโดยแท้จริง จึงไม่เข้าลักษณะการเช่าทรัพย์ตามมาตรา 537 แห่งประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ แต่การที่บริษัทฯ ได้รับเงินจากกองทุนรวมฯ ตามสัญญาดังกล่าวเข้าลักษณะเป็นการกู้ยืมเงินระหว่างกองทุนรวมฯ (ผู้ให้กู้) กับบริษัทฯ (ผู้กู้) ซึ่งเป็นเจตนาที่แท้จริงของคู่สัญญา และเมื่อบริษัทฯ ได้จ่ายเงินคืนให้แก่กองทุนรวมฯ ตามสัญญาการให้บริการระบบสาธารณูปโภคดังกล่าว จึงเป็นการผ่อนคืนทั้งเงินต้นและดอกเบี้ย ธุรกรรมดังกล่าวเข้าลักษณะเป็นการประกอบกิจการโดยปกติเยี่ยงธนาคารพาณิชย์อยู่ในบังคับต้องเสียภาษีธุรกิจเฉพาะจากรายรับดอกเบี้ย ทั้งนี้ ตามมาตรา 91/2 (5) และมาตรา 91/5 (5) แห่งประมวลรัษฎากร และเมื่อกิจการดังกล่าวอยู่ในบังคับต้องเสียภาษีธุรกิจเฉพาะแล้ว จึงได้รับยกเว้นภาษีมูลค่าเพิ่มตามมาตรา 77/3 แห่งประมวลรัษฎากร | เลขตู้ | : 81/40804 |