| เลขที่หนังสือ | : กค 0702/2490 |
| วันที่ | : 3 พฤษภาคม 2567 |
| เรื่อง | : ภาษีมูลค่าเพิ่ม กรณีค่างวดเช่าซื้อที่ยังไม่ได้รับชำระจากผู้เช่าซื้อ |
| ข้อกฎหมาย | : มาตรา 77/1 (17) มาตรา 78 (2) มาตรา 82/4 และมาตรา 86 แห่งประมวลรัษฎากร |
| ข้อหารือ | : บริษัทขอหารือเกี่ยวกับภาษีมูลค่าเพิ่ม กรณีบริษัทมีหน้าที่ต้องเสียภาษีมูลค่าเพิ่มตามงวดที่ถึงกำหนดชำระให้แก่กรมสรรพากรโดยยังมิได้รับชำระจากผู้เช่าซื้อมาทยอยหักกับภาษีมูลค่าเพิ่มที่ต้องชำระตามสัญญาปรับปรุงโครงสร้างหนี้ (TDR) ดังนี้ 1. บริษัทประกอบธุรกิจให้บริการทางการเงินครบวงจรสำหรับลูกค้าทุกประเภท รวมถึงธุรกิจให้เช่าซื้อซึ่งเป็นกิจการที่อยู่ในบังคับต้องเสียภาษีมูลค่าเพิ่ม โดยบริษัทมีหน้าที่ต้องเสียภาษีมูลค่าเพิ่มตามงวดที่ถึงกำหนดชำระค่าเช่าซื้อแต่ละงวด แม้จะยังไม่ได้รับชำระค่างวดจากผู้เช่าซื้อก็ตาม รวมถึงมีหน้าที่ออกใบกำกับภาษี (แต่ยังไม่ส่งมอบให้แก่ลูกค้า) และเสียภาษีมูลค่าเพิ่มให้แก่กรมสรรพากร 2. ผู้เช่าซื้อจำนวนมากไม่สามารถชำระค่าเช่าซื้อตามงวดที่ถึงกำหนดชำระตามสัญญาเช่าซื้อ แต่บริษัทยังคงมีหน้าที่ต้องเสียภาษีมูลค่าเพิ่มตามงวดที่ถึงกำหนดชำระให้กรมสรรพากร ต่อมามีผู้เช่าซื้อหลายรายต้องเข้าทำสัญญาปรับปรุงโครงสร้างหนี้กับบริษัท (สัญญา TDR) เพื่อขอเปลี่ยนแปลงเงื่อนไขการชำระค่าเช่าซื้อ โดยบริษัทจะตกลงผ่อนปรนเงื่อนไขในการชำระค่าเช่าซื้อให้แก่ผู้เช่าซื้อ เช่น นำเงินต้นที่ค้างชำระตามสัญญาเช่าซื้อมาคำนวณดอกเบี้ยใหม่ และเพิ่มจำนวนงวดที่ผู้เช่าซื้อต้องผ่อนชำระเพื่อให้ค่าเช่าซื้อในแต่ละงวดมีจำนวนลดลง เป็นต้น ทั้งนี้ สัญญา TDR ที่บริษัทได้ผ่อนปรนเงื่อนไขในการชำระหนี้ดังกล่าว ยังคงกำหนดให้ข้อความและเงื่อนไขตามสัญญาเช่าซื้อเดิมยังคงมีผลใช้บังคับได้ต่อไป โดยมิได้ยกเลิกสัญญาเช่าซื้อเดิมเพียงแต่เป็นการเปลี่ยนแปลงเงื่อนไขการชำระค่าเช่าซื้อเท่านั้น 3. บริษัทได้กำหนดแนวปฏิบัติในกรณีผู้เช่าซื้อผิดนัดไม่ชำระค่าเช่าซื้อให้แก่บริษัท โดยบริษัทยังออกใบกำกับภาษีตามงวดที่ถึงกำหนดชำระตามปกติและยื่นแบบแสดงรายภาษีมูลค่าเพิ่ม (ภ.พ.30) ชำระภาษีมูลค่าเพิ่มให้กรมสรรพากรไปก่อนแล้วจะนำภาษีมูลค่าเพิ่มที่ได้เสียให้แก่กรมสรรพากรดังกล่าวมาทยอยหักกับภาษีมูลค่าเพิ่มที่ถึงกำหนดชำระในแต่ละงวดตามสัญญา TDR ในแต่ละกรณีดังนี้ขัดต่อหลักการตามประมวลรัษฎากรหรือไม่ 3.1 กรณีบริษัทนำภาษีมูลค่าเพิ่มที่เสียให้แก่กรมสรรพากรโดยยังมิได้รับชำระจากผู้เช่าซื้อมาทยอยหักกับภาษีมูลค่าเพิ่มที่ถึงกำหนดชำระในแต่ละงวดตามสัญญา TDR โดยเริ่มหักตั้งแต่งวดแรกของสัญญา TDR ต่อเนื่องไปจนกว่าจะครบจำนวนภาษีมูลค่าเพิ่มที่บริษัทชำระให้กรมสรรพากรไปก่อน และส่งมอบใบกำกับภาษีของสัญญาเช่าซื้อซึ่งบริษัทได้ออกไว้แล้วให้แก่ผู้เช่าซื้อเมื่อบริษัทได้รับชำระภาษีมูลค่าเพิ่มครบตามจำนวนที่ระบุในใบกำกับภาษีแต่ละฉบับ สำหรับภาษีมูลค่าเพิ่มส่วนที่เกินกว่าจำนวนภาษีมูลค่าเพิ่มที่บริษัทชำระให้กรมสรรพากรไปก่อนบริษัทจะออกใบกำกับภาษีใหม่และเสียภาษีมูลค่าเพิ่มให้แก่กรมสรรพากรเมื่อถึงกำหนดชำระตามมาตรา 78 (2) แห่งประมวลรัษฎากร 3.2 กรณีบริษัทนำภาษีมูลค่าเพิ่มที่เสียให้แก่กรมสรรพากรโดยยังมิได้รับชำระจากผู้เช่าซื้อมาทยอยหักกับภาษีมูลค่าเพิ่มที่ถึงกำหนดชำระในแต่ละงวดตามสัญญา TDR โดยเริ่มหักงวดใดงวดหนึ่งของสัญญา TDR ต่อเนื่องไปจนกว่าจะครบกำหนดจำนวนภาษีมูลค่าเพิ่มที่บริษัทชำระให้กรมสรรพากรไปก่อนและส่งมอบใบกำกับภาษีของสัญญาเช่าซื้อซึ่งบริษัทได้ออกไว้แล้วให้แก่ผู้เช่าซื้อเมื่อบริษัทได้รับชำระภาษีมูลค่าเพิ่มครบตามจำนวนที่ระบุในใบกำกับภาษีแต่ละฉบับ สำหรับภาษีมูลค่าเพิ่มส่วนที่เกินกว่าจำนวนภาษีมูลค่าเพิ่มที่บริษัทชำระให้กรมสรรพากรไปก่อนบริษัทจะออกใบกำกับภาษีใหม่และเสียภาษีมูลค่าเพิ่มให้แก่กรมสรรพากรเมื่อถึงกำหนดชำระตามมาตรา 78 (2) แห่งประมวลรัษฎากร 3.3 กรณีบริษัทนำภาษีมูลค่าเพิ่มที่เสียให้แก่กรมสรรพากรโดยยังมิได้รับชำระจากผู้เช่าซื้อมาทยอยหักกับภาษีมูลค่าเพิ่มที่ถึงกำหนดชำระในแต่ละงวดตามสัญญา TDR โดยเริ่มหักงวดใดงวดหนึ่งของสัญญา TDR ต่อเนื่องไปแต่มิได้นำจำนวนภาษีมูลค่าเพิ่มที่บริษัทชำระให้กรมสรรพากรไปก่อนมาใช้จนครบจำนวน เนื่องจากสัญญา TDR สิ้นสุดก่อนและส่งมอบใบกำกับภาษีของสัญญาเช่าซื้อซึ่งบริษัทได้ออกไว้แล้วให้แก่ผู้เช่าซื้อเมื่อบริษัทได้รับชำระภาษีมูลค่าเพิ่มครบตามจำนวนที่ระบุในใบกำกับภาษีแต่ละฉบับ สำหรับภาษีมูลค่าเพิ่มส่วนที่เกินกว่าจำนวนภาษีมูลค่าเพิ่มที่บริษัทชำระให้กรมสรรพากรไปก่อนบริษัทจะออกใบกำกับภาษีใหม่และเสียภาษีมูลค่าเพิ่มให้แก่กรมสรรพากรเมื่อถึงกำหนดชำระตามมาตรา 78 (2) แห่งประมวลรัษฎากร กรณีจำนวนภาษีมูลค่าเพิ่มที่บริษัทชำระให้กรมสรรพากรไปก่อนที่เหลืออยู่ บริษัทไม่นำมาขอคืนจากกรมสรรพากร และไม่นำมาลงเป็นรายจ่ายในการคำนวณภาษีเงินได้นิติบุคคลของบริษัท |
| แนววินิจฉัย | : 1. กรณีการให้เช่าซื้อซึ่งความรับผิดในการเสียภาษีมูลค่าเพิ่มเกิดขึ้นเมื่อถึงกำหนดชำระราคาตามงวดที่ถึงกำหนดชำระราคาแต่ละงวด เว้นแต่ได้มีการรับชำระราคาสินค้าหรือได้ออกใบกำกับภาษีก่อนถึงกำหนดชำระราคาตามงวดก็ให้ความรับผิดเกิดขึ้นตามส่วนของการกระทำนั้น ๆ และบริษัทต้องออกใบกำกับภาษีให้แก่ผู้เช่าซื้อทุกครั้ง เมื่อความรับผิดในการเสียภาษีมูลค่าเพิ่มเกิดขึ้น ตามมาตรา 78 (2) และมาตรา 86 แห่งประมวลรัษฎากร ดังนั้น เมื่อบริษัทกับผู้เช่าซื้อได้ตกลงเปลี่ยนแปลงจำนวนงวดที่ต้องชำระใหม่ไปแล้ว ความรับผิดในการเสียภาษีมูลค่าเพิ่มของบริษัทจึงเกิดขึ้นตามสัญญาเช่าซื้อที่มีการตกลงจำนวนงวดที่ถึงกำหนดชำระกันใหม่ ตามมาตรา 78 (2) แห่งประมวลรัษฎากร 2. กรณีผู้เช่าซื้อค้างชำระหนี้ค่างวดและหนี้ค่าภาษีมูลค่าเพิ่มจากการเช่าซื้อ ซึ่งบริษัทได้ออกใบกำกับภาษีและเสียภาษีมูลค่าเพิ่มให้แก่กรมสรรพากรไปแล้วตามมาตรา 82/4 วรรคหนึ่ง ประกอบกับมาตรา 77/1 (17) แห่งประมวลรัษฎากร เมื่อบริษัทตกลงกับผู้เช่าซื้อให้ชำระหนี้ค่างวดและหนี้ค่าภาษีมูลค่าเพิ่มที่ยังเรียกเก็บไม่ได้ในงวดใดงวดหนึ่ง หรือหลายงวดตามข้อตกลงเปลี่ยนแปลงจำนวนงวดที่กำหนดชำระกันใหม่ บริษัทจึงไม่ต้องเรียกเก็บภาษีมูลค่าเพิ่มในส่วนของหนี้ค่างวดและหนี้ค่าภาษีมูลค่าเพิ่มดังกล่าวจากผู้เช่าซื้ออีก |