คู่มือการปฏิบัติงาน

เรื่อง  การจัดทำแนวทางการสอบบัญชี

วัตถุประสงค์

          แนวทางการปฏิบัติงาน เรื่อง “การจัดทำแนวทางการสอบบัญชี” ที่กำหนดขึ้นนี้ เพื่อให้ผู้สอบบัญชีภาษีอากรใช้เป็นแนวทางประกอบการปฏิบัติงานตรวจสอบและรับรองบัญชีห้างหุ้นส่วนนิติบุคคล ตามมาตรฐานการปฏิบัติงานที่อธิบดีกรมสรรพากรกำหนดไว้ตามคำสั่งกรมสรรพากรที่ ท.ป.122/2545 เรื่อง กำหนดหลักเกณฑ์การปฏิบัติงาน และการรายงานการตรวจสอบและรับรองบัญชี ตามมาตรา 3 สัตต แห่งประมวลรัษฎากร ลงวันที่ 19 พฤศจิกายน พ.ศ.2545

แนวทางการสอบบัญชี

          การจัดทำแนวทางการสอบบัญชีเป็นส่วนหนึ่งของการวางแผนการตรวจสอบ   ดังนั้น ในการจัดทำแนวทางการสอบบัญชี ผู้สอบบัญชีภาษีอากรจึงต้องจัดทำแผนงานการสอบบัญชีโดยรวม  ซึ่งจะต้องมีความรู้เกี่ยวกับธุรกิจของกิจการที่ตรวจสอบอย่างเพียงพออยู่ในระดับที่ช่วยให้สามารถเข้าใจในเหตุการณ์ รายการ และวิธีปฏิบัติงาน ตลอดจนข้อมูลอื่น ๆ ที่มีความสำคัญต่อการจัดทำงบการเงิน   โดยจะต้องจัดทำแนวทางการสอบบัญชีเป็นลายลักษณ์อักษรและเก็บไว้เป็นหลักฐานตามที่กำหนดไว้ในคำสั่งกรมสรรพากรที่ ท.ป.122/2545ฯ  

ประโยชน์ของแนวทางการสอบบัญชี

          1.1 แนวทางการสอบบัญชีใช้เป็นคำสั่งงานแก่ผู้ช่วยผู้สอบบัญชีภาษีอากร

                 แนวทางการสอบบัญชีจึงต้องระบุถึงวิธีการตรวจสอบที่จะใช้เกณฑ์ในการเลือกรายการมาทดสอบ  วิธีการเลือกตัวอย่างและขนาดของตัวอย่าง  เพื่อให้บรรลุวัตถุประสงค์ของการตรวจสอบ  โดยให้ผู้ช่วยผู้สอบบัญชีภาษีอากรปฏิบัติงานตรวจสอบตามวิธีที่ระบุไว้ในแนวทางการสอบบัญชีเพื่อให้ได้มาซึ่งหลักฐานที่ต้องการ 

          1.2 แนวทางการสอบบัญชีใช้ในการควบคุมและบันทึกการปฏิบัติงานตรวจสอบเพื่อให้บรรลุวัตถุประสงค์ของการตรวจสอบ   

                 แนวทางการสอบบัญชีจึงต้องระบุถึง

                 (1) วัตถุประสงค์ของการตรวจสอบแต่ละเรื่อง และวิธีตรวจสอบที่จะใช้ เพื่อให้บรรลุวัตถุประสงค์การตรวจสอบที่กำหนดไว้  

                 (2) ดัชนีกระดาษทำการอ้างอิง ที่อ้างอิงถึงงานตรวจสอบในกระดาษทำการอื่นที่เกี่ยวข้อง  

                 (3) ระยะเวลาที่ประมาณว่าจะใช้ในการตรวจสอบและระยะเวลาที่ใช้ไปจริง   

                 (4) ผู้ตรวจสอบและผู้สอบทาน  พร้อมทั้งวันที่ตรวจสอบหรือสอบทานแล้วเสร็จในแต่ละเรื่อง

การจัดทำแนวทางการสอบบัญชี

          1.  ข้อพิจารณาในการจัดทำแนวทางการสอบบัญชี

               ในการจัดทำแนวทางการสอบบัญชี  ผู้สอบบัญชีภาษีอากรต้องพิจารณาถึงเรื่องต่าง ๆ  ดังนี้

               1.1 วัตถุประสงค์   ขอบเขต  และจังหวะเวลาในการตรวจสอบและรับรองบัญชี 

                      (1) วัตถุประสงค์ของการตรวจสอบและรับรองบัญชี  เพื่อให้ผู้สอบบัญชีภาษีอากรได้มาซึ่งหลักฐานประกอบรายการที่ปรากฏในงบการเงินเพื่อใช้เป็นหลักเกณฑ์ในการตรวจสอบว่าถูกต้องตามที่ควรในสาระสำคัญ  และเป็นไปตามหลักการบัญชีที่รับรองทั่วไป  รวมถึงการตรวจสอบความถูกต้องในส่วนที่เป็นสาระสำคัญทางด้านภาษีอากรตามประมวลรัษฎากร  

                      (2) ขอบเขตของการตรวจสอบและรับรองบัญชี  การตรวจสอบอาจมีขอบเขตของงานที่แตกต่างกันไปตามลักษณะของการรับงาน และธุรกิจที่ตรวจสอบ  แต่ทั้งนี้จะต้องเป็นไปตามมาตรฐานการปฏิบัติงานที่อธิบดีกรมสรรพากรกำหนดตามคำสั่งกรมสรรพากรที่ ท.ป.122/2545ฯ

                      (3) จังหวะเวลาในการตรวจสอบและรับรองบัญชี  ผู้สอบบัญชีภาษีอากรจะต้องกำหนดจังหวะเวลาในการเข้าตรวจสอบ เพื่อให้บรรลุวัตถุประสงค์ของการตรวจสอบและรับรองบัญชี  ซึ่งอาจขึ้นอยู่กับลักษณะและประเภทของธุรกิจที่ตรวจสอบ  วิธีการตรวจสอบที่ผู้สอบบัญชีภาษีอากรจะใช้  เป็นต้น   

               1.2 ลักษณะและประเภทของธุรกิจที่ตรวจสอบ และปัญหาเฉพาะเรื่องของกิจการ

                      ผู้สอบบัญชีภาษีอากรจะต้องมีความรู้เกี่ยวกับธุรกิจที่กิจการดำเนินอยู่  ซึ่งได้แก่ ลักษณะของธุรกิจ  ลักษณะการเป็นเจ้าของหรือรูปแบบของกิจการ การบริหารงาน วิธีการปฏิบัติงานของกิจการที่ตรวจสอบ  และปัญหาเฉพาะเรื่องของกิจการ  ทั้งนี้ เพื่อให้ผู้สอบบัญชีภาษีอากรสามารถระบุและเข้าใจเหตุการณ์  รายการ  วิธีปฏิบัติงาน  และความเสี่ยงที่งบการเงินและบัญชีไม่ได้แสดงอย่างถูกต้องเป็นจริงตามควร  ตลอดจนความเสี่ยงที่กิจการอาจเสียภาษีอากรไม่ถูกต้องครบถ้วน  ซึ่งผู้สอบบัญชีภาษีอากรเห็นว่าอาจมีผลกระทบที่สำคัญต่องบการเงิน  ต่อการเสียภาษีอากรของกิจการ  หรือต่อการปฏิบัติงานตรวจสอบและรับรองบัญชี

               1.3 ประสบการณ์จากการตรวจสอบกิจการนั้น และ/หรือ กิจการอื่นที่ประกอบธุรกิจประเภทเดียวกัน

                      ผู้สอบบัญชีภาษีอากรจะต้องใช้ประสบการณ์จากการปฏิบัติงานตรวจสอบและรับรองบัญชีกิจการในปีก่อน (กรณีที่ได้ปฏิบัติงานให้กับกิจการ) หรือจากการปฏิบัติงานตรวจสอบและรับรองบัญชีกิจการอื่นที่ประกอบธุรกิจประเภทเดียวกัน มาใช้ในการพิจารณาจัดทำแนวทางการสอบบัญชี

               1.4 ความเข้าใจในระบบบัญชีและระบบการควบคุมภายในของกิจการ   

                      ผู้สอบบัญชีภาษีอากรจะต้องเข้าใจในระบบบัญชีและระบบการควบคุมภายในของกิจการอย่างเพียงพอ  โดยจะต้องเข้าใจเกี่ยวกับประเภทของรายการที่สำคัญ  การเกิดขึ้นของรายการ  และการบันทึกรายการและเอกสารที่เกี่ยวข้อง รวมถึงวิธีการควบคุมภายในที่สำคัญ  ซึ่งความเข้าใจในระบบบัญชีและระบบการควบคุมภายในอาจได้มาจาก

                      (1) ประสบการณ์การตรวจสอบที่ผ่านมาเกี่ยวกับกิจการ

                      (2) การสอบถามผู้บริหาร  ผู้ควบคุมงาน  และบุคลากรอื่นในระดับต่าง ๆ ของกิจการ 

                      (3) การศึกษาแผนภูมิระบบบัญชีของกิจการ  (ถ้ามี) 

                      (4) การสังเกตการณ์การปฏิบัติงานและการดำเนินงานของกิจการ 

               1.5 การประเมินความเสี่ยงและความมีสาระสำคัญ

                      (1) ความเสี่ยง   ผู้สอบบัญชีภาษีอากรต้องใช้ความรู้ความเข้าใจเกี่ยวกับธุรกิจที่ตรวจสอบ ไม่ว่าจะเป็นระบบบัญชี ระบบการควบคุมภายใน ประสบการณ์จากการตรวจสอบกิจการนั้น หรือกิจการอื่นที่ประกอบธุรกิจประเภทเดียวกันมาประเมินความเสี่ยงสืบเนื่อง ความเสี่ยงจากการควบคุมภายในและความเสี่ยงในการตรวจสอบและรับรองบัญชีที่คาดว่าจะเกิดขึ้น รวมถึงการกำหนดเรื่องสำคัญที่ตรวจสอบ โอกาสที่อาจเกิดการแสดงข้อมูลที่ขัดต่อข้อเท็จจริงอันเป็นสาระสำคัญ หรือโอกาสในการเกิดการทุจริต

                      (2) ความมีสาระสำคัญ  ผู้สอบบัญชีภาษีอากรจะต้องกำหนดระดับความมีสาระสำคัญและประเมินว่าระดับความมีสาระสำคัญที่กำหนดนั้นยังคงมีความเหมาะสมหรือไม่  โดยผู้สอบบัญชีภาษีอากรจะต้องกำหนดระดับความมีสาระสำคัญที่ตนยอมรับได้  เพื่อตรวจสอบการแสดงข้อมูลที่ขัดต่อข้อเท็จจริงอันเป็นสาระสำคัญเชิงปริมาณ   การประเมินความมีสาระสำคัญจะช่วยให้ผู้สอบบัญชีภาษีอากรสามารถตัดสินใจได้ว่าควรตรวจสอบรายการใด  ใช้วิธีการเลือกตัวอย่างอย่างไร และต้องใช้วิธีการวิเคราะห์เปรียบเทียบหรือไม่     รวมถึงสามารถเลือกใช้วิธีการตรวจสอบที่คาดว่าจะลดความเสี่ยงได้ 

               1.6 ข้อมูลที่แสดงอยู่ในงบการเงิน

                      ผู้สอบบัญชีภาษีอากรจะต้องศึกษาถึงข้อมูลที่แสดงอยู่ในงบการเงิน ซึ่งหมายความรวมถึง แบบของงบการเงิน  การจัดรายการ และข้อมูลในงบการเงิน  ทั้งนี้ เพื่อพิจารณารายการที่เป็นสาระสำคัญของงบการเงินที่จะตรวจสอบ ซึ่งได้แก่ รายการสินทรัพย์ หนี้สิน ส่วนของผู้เป็นหุ้นส่วน รายได้ และ   ค่าใช้จ่าย  ตลอดจนข้อมูลอื่นในหมายเหตุประกอบงบการเงิน เช่น นโยบายทางบัญชี ภาระผูกพัน หนี้สินที่อาจเกิดขึ้น เป็นต้น

               1.7 สาระสำคัญด้านภาษีอากรของกิจการตามประมวลรัษฎากร

                      ผู้สอบบัญชีภาษีอากรจะต้องศึกษาข้อมูลเกี่ยวกับธุรกิจของกิจการเพื่อให้ทราบว่า กิจการจะต้องเสียภาษีอากรประเภทใดบ้าง  รวมถึงหน้าที่ที่กิจการจะต้องปฏิบัติตามที่ประมวลรัษฎากรกำหนด เพื่อกำหนดวิธีการตรวจสอบความถูกต้องในส่วนที่เป็นสาระสำคัญด้านภาษีอากรตามประมวลรัษฎากร  

          2. เนื้อหาสำคัญที่ต้องกำหนดไว้ในแนวทางการสอบบัญชี 

               ผู้สอบบัญชีภาษีอากรจะต้องจัดทำแนวทางการสอบบัญชีเป็นลายลักษณ์อักษรและให้มีรายละเอียดเพียงพอ  ซึ่งต้องประกอบด้วยเนื้อหาสำคัญ ดังนี้

               2.1 วัตถุประสงค์ของการตรวจสอบ  ผู้สอบบัญชีภาษีอากรจะต้องกำหนดวัตถุประสงค์ของการตรวจสอบในแต่ละเรื่องเพื่อให้ได้มาซึ่งหลักฐานประกอบรายการที่ทำการตรวจสอบว่าถูกต้องครบถ้วนเป็นจริงและตรงตามเอกสารประกอบการลงบัญชี  รวมถึงการตรวจสอบความถูกต้องในส่วนที่เป็นสาระสำคัญด้านภาษีอากรตามประมวลรัษฎากร    

               2.2 ขอบเขตในการตรวจสอบ  ผู้สอบบัญชีภาษีอากรจะต้องกำหนดขอบเขตของการตรวจสอบในแต่ละเรื่องไว้ว่าจะทำการตรวจสอบเพียงใดเพื่อให้บรรลุวัตถุประสงค์ของการตรวจสอบ  สำหรับขนาดตัวอย่าง และวิธีการเลือกตัวอย่างที่จะทำการตรวจสอบผู้สอบบัญชีภาษีอากรจะแจ้งไว้ในแนวทางการสอบบัญชีนี้หรือจะแจ้งไว้ในกระดาษทำการที่ทำการตรวจสอบรายการนั้น ๆ ก็ได้  

               2.3 จังหวะเวลาในการตรวจสอบและรับรองบัญชี  ผู้สอบบัญชีภาษีอากรจะต้องกำหนดช่วงเวลาที่เหมาะสมของการเข้าตรวจสอบในแต่ละเรื่องเพื่อให้บรรลุวัตถุประสงค์ของการตรวจสอบที่ได้กำหนดไว้  ซึ่งการกำหนดจังหวะเวลาดังกล่าวอาจขึ้นอยู่กับลักษณะและประเภทของธุรกิจที่ตรวจสอบ  รวมถึงวิธีการตรวจสอบที่ผู้สอบบัญชีภาษีอากรใช้

               2.4 วิธีการตรวจสอบแต่ละเรื่องเพื่อบรรลุวัตถุประสงค์  ผู้สอบบัญชีภาษีอากรจะต้องใช้ดุลยพินิจในเชิงวิชาชีพในการเลือกวิธีการตรวจสอบที่จะใช้ให้เหมาะสมแก่กรณี เช่น

                      (1) การวิเคราะห์เปรียบเทียบ 

                      (2) การตรวจนับ

                      (3) การขอยืนยันข้อมูลจากบุคคลภายนอก

                      (4) การสังเกตการณ์

                      (5) การตรวจสอบเอกสารหลักฐาน

                      (6) การตรวจสอบการคำนวณ 

                      (7) การสอบถาม

                            แต่อย่างไรก็ตามวิธีการตรวจสอบที่ผู้สอบบัญชีภาษีอากรเลือกใช้ในการตรวจสอบและรับรองบัญชีของแต่ละกิจการ จะต้องรวมถึง การขอข้อมูลจากธนาคาร  การขอยืนยันยอดลูกหนี้เจ้าหนี้ การขอยืนยันการออกใบกำกับภาษี  การเข้าสังเกตการณ์การตรวจนับสินค้าคงเหลือ และการตรวจสอบเอกสารสิทธิต่างๆ  เว้นแต่มีเหตุสุดวิสัยไม่สามารถใช้วิธีการดังกล่าวได้ ผู้สอบบัญชีภาษีอากรต้องใช้วิธีอื่นที่ให้ความเชื่อมั่นเช่นเดียวกัน และอยู่ในวิสัยที่สามารถกระทำได้

               2.5 ดัชนีกระดาษทำการที่  อ้างถึง  เวลาที่ประมาณว่าจะใช้ในการตรวจสอบและเวลาที่ใช้ไปจริงในภายหลัง นอกจากนี้ผู้ตรวจสอบและผู้สอบทานต้องลงลายมือชื่อพร้อมทั้งวันที่ที่ตรวจสอบเสร็จในแต่ละเรื่องด้วย

การทบทวนแนวทางการสอบบัญชี

          ผู้สอบบัญชีภาษีอากรต้องทบทวนแนวทางการสอบบัญชีตามความจำเป็นในระหว่างการตรวจสอบ  เนื่องจากสถานการณ์เปลี่ยนแปลงหรือได้รับผลที่ไม่คาดหมายจากการตรวจสอบ โดยผู้สอบบัญชีภาษีอากรจะต้องบันทึกเหตุผลของการเปลี่ยนแปลงแนวทางการสอบบัญชีไว้ด้วย

หมายเหตุ แนวทางการสอบบัญชีถือเป็นส่วนหนึ่งของกระดาษทำการและเป็นกรรมสิทธิ์ของผู้สอบบัญชี ภาษีอากร  ซึ่งผู้สอบบัญชีภาษีอากรจะต้องนำมาส่งมอบ และชี้แจงเกี่ยวกับการปฏิบัติงานตรวจสอบและรับรองบัญชีต่อเจ้าหน้าที่ผู้ตรวจสอบการปฏิบัติงานของกรมสรรพากร