กรมสรรพากร

โจทก์ฟ้องว่า ขอให้เพิกถอนหนังสือแจ้งภาษีเงินได้นิติบุคคลของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์
จำเลยให้การว่า ขอให้ยกฟ้อง
ศาลภาษีอากรกลางพิจารณาแล้วพิพากษายกฟ้อง
โจทก์อุทธรณ์ต่อศาลฎีกา
ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า “คดีมีประเด็นทีจะต้องวินิจฉัยตามอุทธรณ์ของโจทก์ว่า โจทก์บันทึกรายได้ดอกเบี้ยรับต่ำกว่าราคาตลาดโดยไม่มีเหตุอันสมควรหรือไม่ ข้อเท็จจริงรับฟังได้ตามที่คู่ความมิได้นำสืบโต้แย้งกันว่า โจทก์ให้บริษัทในเครือกู้ในปี 2534 จำนวน 121,000,000 บาท อัตราดอกเบี้ยร้อยละ 10 ต่อปี โดยยกยอดเงินกู้มาจากรอบระยะเวลาบัญชีปี 2533 จำนวน 60,000,000 บาท เงินที่ให้กู้จำนวนดังกล่าวเป็นเงินทุนของโจทก์มิใช่เงินที่โจทก์ไปกู้บุคคลอื่นมาส่วนอีกจำนวน 61,000,000 บาท เป็นเงินทุนหมุนเวียนของโจทก์ส่วนหนึ่งและเป็นเงินที่โจทก์กู้ยืมจากสถาบันการเงินมาใช้เป็นทุนหมุนเวียน
เจ้าพนักงานประเมินยินยอมให้โจทก์คิดอัตราดอกเบี้ยอัตราร้อย 10 ต่อไป ในส่วนเงินเพิ่มทุนของโจทก์ที่โจทก์นำมาให้บริษัทในเครือกู้ ส่วนเงินทุนหมุนเวียนของโจทก์เจ้าพนักงานประเมินแจ้งให้โจทก์คิดอัตราดอกเบี้ยอัตราร้อยละ 15.495 ต่อปี ซึ่งเป็นอัตราถัวเฉลี่ยสำหรับเงินกู้ที่โจทก์ไปกู้บุคคลอื่นมาในอัตราร้อยละ 13 ถึง 17 ต่อปี เพื่อนำมาให้บริษัทในเครือกู้อีกต่อหนึ่ง เมื่อข้อเท็จจริงรับฟังได้เช่นนี้ย่อมฟังได้ว่า ในส่วนเงินทุนหมุนเวียนและเงินที่โจทก์ไปกู้สถาบันการเงินอื่นมาให้บริษัทในเครือของโจทก์กู้ในปี 2534 จำนวน 61,000,000 บาท และคิดอัตราดอกเบี้ยร้อยละ 10 ต่อปี นั้น เป็นกรณีที่โจทก์ให้บริษัทในเครือกู้ยืมเงินโดยมีดอกเบี้ยต่ำกว่าราคาตลาด ปัญหาที่จะต้องวินิจฉัยต่อไปมีว่า การกระทำของโจทก์ดังกล่าวมีเหตุอันสมควร หรือไม่ ข้อนี้โจทก์อ้างว่า การกระทำของโจทก์ดังกล่าวมีเหตุอันสมควรหรือไม่ ข้อนี้โจทก์อ้างว่า การกระทาของโจทก์ดังกล่าวเพื่อเป็นการช่วยเหลือบริษัทในเครือให้มีกำไรและหากบริษัทในเครือมีกำไรโจทก์ก็จะได้รับเงินปันผลด้วย และเมื่อสถาบันการเงินที่โจทก์ไปกู้ยืมเงินมามีการเปลี่ยนแปลงอัตราดอกเบี้ย โจทก์ไม่สามารถเรียกอัตราดอกเบี้ยเพิ่มจากบริษัทในเครือได้
เนื่องจากมีการตกลงอัตราดอกเบี้ยกับบริษัทในเครือแล้วนั้น เห็นว่า แม้บริษัทที่กู้ยืมเงินโจทก์จะเป็นบริษัทในเครือของโจทก์ แต่การที่โจทก์ไปกู้ยืมเงินจากสถาบันการเงินมาในอัตราร้อยละ 13 ถึง 17 ต่อปี แล้วมาให้บริษัทในเครือกู้โดยคิดอัตราดอกเบี้ยเพียงร้อยละ 10 ต่อปี เพื่อเป็นการช่วยเหลือบริษัทในเครือให้มีกำไรนั้น ย่อมเป็นเหตุไม่สมควรเพราะมิใช่ปกติวิสัยของผู้ทำการค้าทั่วไป ส่วนที่โจทก์อ้างว่าหากบริษัทในเครือมีกำไรโจทก์ก็จะได้เงินปันผลด้วย โจทก์มิได้แสดงให้เห็นว่าเงินปันผลที่โจทก์จะได้รับจากบริษัทในเครือมีนจำนวนคุ้มค่ากับอัตราดอกเบี้ยส่วนต่างที่โจทก์ต้องแบกรับภาระแทนบริษัทในเครือ ทั้งเป็นข้อเท็จจริงในอนาคตที่มิอาจคาดการณ์ได้ในขณะที่โจทก์ให้กู้ยืม จึงไม่สามารถนำมาเป็นเหตุอันสมควรได้ สำหรับที่โจทก์อ้างว่าเมื่อสถาบันการเงินที่โจทก์ไปกู้ยืมมามีการเปลี่ยนแปลงอัตราดอกเบี้ย โจทก์ไม่สามารถเรียกอัตราดอกเบี้ยเพิ่มจากบริษัทในเครือได้ เนื่องจากมีการตกลงอัตราดอกเบี้ยกับบริษัทในเครือแล้วนั้น เป็น ข้ออ้างที่ขัดกับความเป็นจริง เพราะขณะที่โจทก์กู้ยืมเงินจากสถาบันการเงินอัตราดอกเบี้ยที่สถาบันการเงินคิดกับโจทก์ก็มีจำนวนมากกว่าอัตราดอกเบี้ยที่โจทก์คิดกับบริษัทในเครืออยู่แล้ว ดังนั้น การกระทำของโจทก์ดังกล่าวจึงไม่มีเหตุอันสมควร เมื่อเจ้าพนักงานประเมินคำนวณอัตราดอกเบี้ยโจทก์ร้อยละ 15.495 ต่อปี สำหรับเงินจำนวน 61,000,000 บาท ตามที่ผู้รับ มอบอำนาจโจทก์ให้การในชั้นตรวจสอบว่า โจทก์ยินยอมให้เจ้าพนักงานประเมินคำนวณอัตราดอกเบี้ยถัวเฉลี่ย ซึ่งเป็นอัตราดอกเบี้ยที่โจทก์ไปกู้บุคคลอื่นมานั้นจึงชอบแล้ว อุทธรณ์ของโจทก์ในข้อนี้จึงฟังไม่ขึ้น
ประเด็นที่จะต้องวินิจฉัยต่อไปมีว่า โจทก์แสดงประมาณการกำไรสุทธิขาดไปเกินร้อยละ 25 ของกำไรสุทธิซึ่งได้จากกิจการหรือเนื่องจากกิจการที่กระทำในรอบระยะเวลาบัญชีปี 2534 โดยมีเหตุอันสมควรหรือไม่ สำหรับประเด็นข้อนี้โจทก์มิได้อุทธรณ์การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินที่อ้างว่า การประมาณการกำไรสุทธิของโจทก์ขาดไปเกินร้อยละ 25 ของกำไรสุทธิโดยไม่มีเหตุอันสมควรนั้น ไม่ชอบด้วยกฎหมายแต่อย่างใด เพียงแต่อุทธรณ์ขอให้คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ชี้ขาดงดเบี้ยปรับและเงินเพิ่มท่านั้น ฉะนั้น ประเด็นที่ว่าโจทก์แสดงประมาณการกำไรสุทธิขาดไปเกินร้อยละ 25 ของกำไรสุทธิ ซึ่งได้จากกิจการหรือเนื่องจากกิจการที่กระทำในรอบระยะเวลาบัญชีปี 2534 โดยไม่มีเหตุอันสมควรนั้น จึงต้องถือว่าการประเมินในส่วนนี้ยุติไปแล้วในชั้นเจ้าพนักงานประเมินตามมาตรา 30 ส่วนกรณีที่โจทก์ขอให้งดเบี้ยปรับนั้น เห็นว่า ข้อความในมาตรา 67 ทวิ มีความหมายชัดเจนว่าบทมาตรานี้บัญญัติขึ้นเพื่อประโยชน์ในการจัดเก็บภาษีก่อนถึงกำหนดเวลายื่นรายการตามมาตรา 67
จึงให้บริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลจัดทำประมาณการกำไรสุทธิในรอบระยะเวลาบัญชีแล้วยื่นรายการเพื่อชำระภาษีจากจำนวนกึ่งหนึ่งของประมาณการกำไรสุทธิในรอบระยะเวลาบัญชีนั้นโดยให้ยื่นชำระภายในสองเดือนนับแต่วันสุดท้ายของรอบระยะเวลาบัญชีหกเดือนนับแต่วันแรกของรอบระยะเวลาบัญชีดังกล่าว และหากบริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลไม่ยื่นประมาณการหรือแสดงประมาณการกำไรสุทธิขาดไปเกินร้อยละ 25 ของกำไรสุทธิในรอบระยะเวลาบัญชีน้นโดยไม่มีเหตุอันสมควรก็จะต้องรับผิดตามมาตรา 67 ตรี ซึ่งกำหนดให้บริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลนั้นต้องเสียเงินเพิ่มอัตราร้อยละ 20 ของจำนวนเงินภาษีที่ต้องชำระตามมาตรา 67 ทวิ (1) หรือของกึ่งหนึ่งของจำนวนเงินภาษีที่ต้องเสียในรอบระยะเวลาบัญชีนั้น หรือของภาษีที่ชำระขาดแล้วแต่กรณี ดังนั้น จึงถือได้ว่าการฝ่าฝืนมาตรา 67 ทวิ นี้ได้มีบทบัญญัติกำหนดความรับผิดไว้โดยเฉพาะแล้ว อีกประการหนึ่งมาตรา 67 ทวินี้เป็นเรื่องของการประมาณการ และหากบริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลไม่ยื่นประมาณการ หรือแสดงประมาณการกำไรสุทธิขาดไปเกิน ร้อยละ 25 เจ้าพนักงานประเมินจะทราบ และประเมินให้ชำระภาษีพร้อมเงินเพิ่มได้ทันที
เมื่อบริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลนั้นยื่นชำระภาษีเงินได้นิติบุคคลตามแบบแสดงรายการภาษีเงินได้บริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลตามมาตรา 68 และมาตรา 69 แห่งประมวลรัษฎากร เมื่อสิ้นรอบระยะเวลาบัญชีนั้น โดยไม่จำต้องออกหมายเรียกตัวผุ้ยื่นรายการมาไต่สวนตรวจสอบดังที่บัญญัติไว้ในมาตรา 19 แต่ประการใด กรณีจึงมิใช่เรื่องการยื่นรายการตามแบบไม่ถูกต้องและมีการออกหมายเรียกไต่สวนตรวจสอบแล้วจึงประเมินภาษีเพิ่มตามที่ตรวจสอบดังที่บัญญัติไว้ในมาตรา 19 และ 20 ด้วยเหตุนี้เจ้าพนักงานประเมินจึงไม่มีอำนาจประเมินให้โจทก์เสีย เบี้ยปรับตามมาตรา 22 การประเมินในส่วนนี้ซึ่งคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์พิจารณา เห็นชอบด้วยนั้นจึงไม่ชอบ ปัญหานี้เป็นปัญหาว่าการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินชอบด้วยกฎหมายหรือไม่ อันเป็นข้อกฎหมายเกี่ยวด้วยความสงบเรียบร้อยของประชาชน แม้โจทก์มิได้อุทธรณ์ปัญหานี้ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์และอุทธรณ์คำวินิจฉัยอุทธรณ์ของ
คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ต่อศาลก็ตาม แต่ศาลฎีกาเห็นสมควรยกขึ้นวินิจฉัยตามพระราชบัญญัติจัดตั้งศาลภาษีอากรและวิธีพิจารณาคดีภาษีอากร พ.ศ. 2528 มาตรา 29 ประกอบด้วยประมวลกฎหมายวิธีพิจารณาความแพ่ง มาตรา 142 (5) เพื่อประโยชน์แห่งความยุติธรรม สำหรับเงินเพิ่มตามมาตรา 67 ตรี นั้น เห็นว่า โจทก์แสดงประมาณการกำไรสุทธิขาดไปจากกำไรสุทธิเมื่อสิ้นรอบระยะเวลาบัญชีปี 2534 เป็นจำนวนเงินถึง 12,580,673.69 บาท ซึ่งโจทก์ มิได้นำสืบให้เห็นว่าจำนวนกำไรสุทธิที่โจทก์แสดงขาดไปดังกล่าวเป็นรายได้ทั้งหมดที่เกิดขึ้นในช่วง 4 เดือน หลังจากที่โจทก์ยื่นแบบแสดงรายการภาษีเงินได้บริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลตามมาตรา 67 ทวิ แห่งประมวลรัษฎากร โดยมีพฤติการณ์พิเศษที่เกิดขึ้นในช่วง 4 เดือน ดังกล่าว นอกจากนี้ยังปรากฏจากทางนำสืบของจำเลยซึ่งโจทก์มิได้โต้แย้งว่า สำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปี 2534 โจทก์มีรายได้ถัวเฉลี่ยเท่ากันทุกเดือนเช่นนี้ เมื่อประกอบกับพฤติการณ์ตามที่โจทก์กล่าวอ้างและนำสืบมายังมีเหตุที่จะทำให้ศาลใช้ดุลพินิจลดเงินเพิ่มให้โจทก์ตามมาตรา 67 ตรี วรรคท้าย ดังนั้น ที่ศาลภาษีอากรกลางวินิจฉัยในเรื่องเบี้ยปรับ กรณีโจทก์แสงประมาณการกำไรสุทธิขาดไปเกินร้อยละ 25 ของกำไรสุทธิ ซึ่งได้จากกิจการหรือเนื่องจากกิจการในรอบระยะเวลาบัญชีปี 2534 โดยให้โจทก์เสียเบี้ยปรับจำนวน 1,100,808.95 บาท จึงไม่ชอบ อุทธรณ์ของโจทก์ในข้อนี้ฟังขึ้นบางส่วน”
พิพากษาแก้เป็นว่า ให้เพิกถอนหนังสือแจ้งภาษีเงินได้นิติบุคคล ที่ ต.1/2008332/2/100032 ลงวันที่ 11 พฤศจิกายน 2540 และคำวินิจฉัยอุทธรณ์เลขที่ 390/2541 สภ.1 (กม)3) ลงวันที่ 5 มกราคม 2541 เฉพาะเบี้ยปรับจำนวน 1,100,808.95 บาท นอกจากที่แก้ให้เป็นไปตามคำพิพากษาศาลภาษีอากรกลาง