กรมสรรพากร

โจทก์ฟ้องขอให้ลงเพิกถอนการประเมินตามหนังสือแจ้งการประเมินเลขที่ ต.5/1074/5102587 ถึง 90 เลขที่ ต.5/1074/5/102591 ถึง 94 และคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์
จำเลยทั้งสี่ให้การว่า การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ชอบแล้ว ขอให้ยกฟ้อง
ศาลภาษีอากรกลางพิจารณาแล้วพิพากษาให้แก้ไขการประเมินตามหนังสือแจ้งการประเมินภาษีมูลค่าเพิ่ม โดยให้โจทก์รับผิดเสียเบี้ยปรับสองเท่าของจำนวนภาษีตามประมวลรัษฎากร มาตรา 89 (7) คำขอของโจทก์นอกจากนี้ให้ยก
โจทก์และจำเลยทั้งสี่อุทธรณ์ต่อศาลฎีกา
ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า "ข้อเท็จจริงเบื้องต้นฟังได้ว่า เจ้าพนักงานประเมินของจำเลยที่ 1 เห็นว่า โจทก์นำภาษีมูลค่าเพิ่มตามใบกำกับภาษีจำนวน 80 ฉบับ ตามเอกสารหมายล.1 แผ่นที่ 197 ถึง 203,208 ถึง 216,223 ถึง 238,244 ถึง 266,273 ถึง 282,287 ถึง 288,292 ถึง 296 และ 299 ถึง 306 ซึ่งเป็นใบกำกับภาษีของห้างหุ้นส่วนจำกัดไทยสมบูรณ์สตีล ห้างหุ้นส่วนจำกัด ป. ประสงค์ ค้าวัสดุก่อสร้าง ห้างหุ้นส่วนจำกัด ที แอนด์ พี ค้าวัสดุก่อสร้าง ห้างหุ้นส่วนจำกัดพีเซ็นโลหะ และห้างหุ้นส่วนจำกัด พี.เอ.พี เมททัล ที่ไม่มีสิทธิออกใบกำกับภาษีมาหักในการคำนวณภาษี เจ้าพนักงานของจำเลยที่ 1 จึงได้มีหนังสือแจ้งการประเมินให้โจทก์ชำระภาษีมูลค่าเพิ่มพร้อมเบี้ยปรับและเงินเพิ่มสำหรับเดือนกันยายนและตุลาคม 2535 มกราคม พฤษภาคม กรกฎาคม สิงหาคม ตุลาคม และพฤศจิกายน 2536 รวมเป็นเงิน 7,441,454.05 บาท ตามหนังสือแจ้งการประเมินมูลค่าเพิ่ม ภพ.73.1 เลขที่ ต.5/1074/5/102584 ถึงเลขที่ ต.5/1074/5/10594 รวม 8 ฉบับ โจทก์อุทธรณ์ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ จำเลยที่ 2 ถึงที่ 4 ซึ่งเป็นคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์พิจารณาแล้ววินิจฉัยให้ยกอุทธรณ์ คดีมีปัญหาต้องวินิจฉัยตามอุทธรณ์โจทก์ว่า โจทก์จะนำใบกำกับภาษีของห้างหุ้นส่วนจำกัดทั้งห้าจำนวน 80 ฉบับ ตามฟ้องมาหักในการคำนวณภาษีมูลค่าเพิ่มได้หรือไม่ นางสาวศิริพรรณ พิสิษฐไกรยกร เจ้าหน้าที่ตรวจสอบภาษีอากรของจำเลยที่ 1 เป็นพยานเบิกความว่า ใบกำกับภาษีซื้อรายพิพาทนั้นออกโดยผู้ประกอบการจดทะเบียน ซึ่งหน่วยสืบสวนของจำเลยที่ 1 ตรวจพบว่าเป็นผู้ประกอบการจดทะเบียนที่ไม่มีสิทธิออกใบกำกับภาษีและในชั้นตรวจสอบโจทก์ไม่สามารถแสดงหลักฐานพิสูจน์ผู้รับเงินสินค้ารายพิพาทได้ ในปัญหาว่าห้างหุ้นส่วนจำกัดทั้งห้าได้ขายสินค้าตามใบกำกับภาษีดังกล่าวให้แก่โจทก์หรือไม่ ในข้อนี้ภาระการพิสูจน์ตนแก่โจทก์ โจทก์มีนายพจน์รุ่งโรจน์ พิทยาวนิชย์ หุ้นส่วนผู้จัดการโจทก์เบิกความว่า ใบกำกับภาษีซื้อรายพิพาทนั้น โจทก์ซื้อวัสดุก่อสร้างจากห้างหุ้นส่วนจำกัดทั้งห้าเพื่อใช้ในงานก่อสร้างอาคารของโรงเรียนสาธิต-จุฬาลงกรณ์มหาวิทยาลัย อาคารของคณะครุศาสตร์จุฬาลงกรณ์-มหาวิทยาลัย โจทก์ได้ตรวจสอบแล้วว่าห้างหุ้นส่วนจำกัดผู้ขายทั้งห้ารายเป็นผู้ประกอบการจดทะเบียนในระบบภาษีมูลค่าเพิ่ม เห็นว่า โจทก์คงกล่าวอ้างและนำสืบลอยๆ โดยไม่ปรากฏรายละเอียดว่ามีการติดต่อซื้อขายและส่งมอบสินค้ากันอย่างไร แต่ปรากฏจากการตรวจสอบภาษีอากรของเจ้าหน้าที่ตามรายงานเอกสารหมาย ล. 1 แผ่นที่ 3 ถึง 14 ว่าผู้รับมอบอำนาจของห้างหุ้นส่วนจำกัดพีเซ็นเตอร์โลหะและห้างหุ้นส่วนจำกัด พี.เอ.พี. เมททัล ให้การต่อเจ้าหน้าที่ตรวจสอบว่าห้างหุ้นส่วนจำกัดทั้งสองยังไม่ได้เริ่มประกอบกิจการ นอกจากนี้ห้างหุ้นส่วนจำกัดทั้งสองดังกล่าวยังได้ยื่นแบบ ภ.พ. 30 ว่ามีรายรับ แสดงว่าช่วงระยะเวลาดังกล่าวไม่มีการขายสินค้ารายพิพาทจริง และจากการตรวจสอบหลักฐานการลงบัญชีของห้างหุ้นส่วนจำกัดไทยสมบูรณ์สตีล เจ้าพนักงานพบว่าพนักงานของห้างหุ้นส่วนจำกัดไทยสมบูรณ์สตีลเป็นผู้ออกใบกำกับภาษีแทนห้างหุ้นส่วนจำกัด พีเซ็นเตอร์โลหะ และห้างหุ้นส่วนจำกัด พี.เอ.พี. เมททัล เป็นส่วนใหญ่ เนื่องจากลายมือเขียนของผู้ออกใบกำกับภาษีของห้างหุ้นส่วนจำกัดทั้งสามเป็นลายมือเดียวกับของผู้มีหน้าที่ทำบัญชีและรายงานภาษีของห้างหุ้นส่วนจำกัดไทยสมบูรณ์สตีล นายพจน์รุ่งโรจน์หุ้นส่วนผู้จัดการโจทก์ก็เบิกความตอบคำถามค้านยอมรับเช่นกัน ทั้งโจทก์ก็ไม่มีหลักฐานยืนยันการชำระเงินให้แก่ห้างหุ้นส่วนจำกัดทั้งห้ามาแสดงต่อศาลแต่อย่างใด ที่นางพรรณรี พรพนาทรัพย์ ผู้แทนโจทก์ให้การในชั้นตรวจสอบว่า ในการซื้อสินค้าโจทก์ได้ชำระค่าสินค้าเป็นเงินสดทั้งๆ ที่เป็นเงินจำนวนมาก โดยอ้างว่าผู้ขายไม่ยอมรับเช็ค โจทก์จึงออกเช็คนำไปเบิกเงินจ่ายเป็นเงินสดให้ทุกครั้ง ซึ่งแต่ละครั้งที่เบิกนั้นจะมีบันทึกไว้ต้นขั้วเช็คฉบับนั้น ปรากฏว่า จำนวนเงินในเช็คแต่ละฉบับไม่มียอดเงินในเช็คฉบับใดตรงกับยอดเงินในใบกำกับภาษีรายพิพาทซึ่งเป็นพิรุธไม่น่าเชื่อ นอกจากนี้โจทก์ไม่มีเจ้าหน้าที่หรือผู้รับผิดชอบของห้างหุ้นส่วนจำกัดทั้งห้ามาเบิกความรับรองการขายและรับชำระเงินค่าสินค้าจากโจทก์แต่อย่างใด คงมีแต่สำเนาหนังสือรับรองของห้างหุ้นส่วนจำกัดไทยสมบูรณ์สตีลว่า โจทก์ได้ซื้อสินค้าจากห้างหุ้นส่วนจำกัดดังกล่าว ซึ่งไม่มีวันเดือนปีในหนังสือรับรองดังกล่าว แม้ภายหลังจะปรากฏว่าห้างหุ้นส่วนจำกัดไทยสมบูรณ์สตีลได้นำภาษีมูลค่าเพิ่มจากการขายวัสดุก่อสร้างให้แก่โจทก์ไปชำระให้แก่จำเลยที่ 1 แล้วตามเอกสารหมาย ล.1 แผ่นที่ 74 ถึง 77 ก็เป็นเพราะโจทก์ไปแจ้งให้ห้างหุ้นส่วนจำกัดไทยสมบูรณ์สตีลทราบหลังจากที่โจทก์ถูกเจ้าพนักงานของจำเลยที่ 1 ตรวจสอบพบแล้วว่าใบกำกับภาษีพิพาทไม่ถูกต้องทั้งจำนวนภาษีมูลค่าเพิ่มตามที่ห้างหุ้นส่วนจำกัดไทยสมบูรณ์สตีลชำระยังเท่ากับจำนวนภาษีมูลค่าเพิ่มตามใบกำกับภาษีซื้อของโจทก์ที่ออกโดยห้างหุ้นส่วนจำกัดไทยสมบูรณ์สตีลซึ่งเจ้าหน้าที่ตรวจสอบของจำเลยที่ 1 เห็นว่า เป็นใบกำกับภาษีที่ไม่ถูกต้องด้วยส่อแสดงให้เห็นว่าการชำระภาษีมูลค่าเพิ่มให้แก่จำเลยที่ 1 ในกรณีเช่นนี้เพื่อให้เห็นว่ามีการซื้อขายสินค้าและเรียกเก็บภาษีมูลค่าเพิ่มตามใบกำกับภาษีพิพาทจริง เพราะเป็นไปไม่ได้ว่าในช่วงระยะเวลาดังกล่าวห้างหุ้นส่วนจำกัดไทยสมบูรณ์สตีลจะมีการขายสินค้าให้แก่โจทก์เพียงรายเดียว ดังนั้น เมื่อโจทก์ซึ่งเป็นผู้ใช้ใบกำกับภาษีไม่สามารถพิสูจน์ความมีตัวตนของสินค้าและหลักฐานการชำระเงินค่าสินค้าให้แก่ห้างหุ้นส่วนจำกัดผู้ขายทั้งห้าจึงไม่อาจรับฟังได้ว่า ห้างหุ้นส่วนจำกัดไทยสมบูรณ์สตีลกับพวกอีก 4 ราย ได้ขายสินค้าให้โจทก์จริง เมื่อไม่มีการขายสินค้า ห้างหุ้นส่วนจำกัดทั้งห้าดังกล่าวจึงไม่มีสิทธิออกใบกำกับภาษีตามมาตรา 86 แห่งประมวลรัษฎากร ดังนั้น โจทก์จึงต้องห้ามมิให้นำภาษีซื้อตามใบกำกับภาษีซึ่งออกโดยห้างหุ้นส่วนจำกัดทั้งห้ามาหักในการคำนวณภาษีตามที่บัญญัติไว้ในมาตรา 82/5 (5) แห่งประมวลรัษฎากร
มีปัญหาต้องวินิจฉัยต่อไปตามอุทธรณ์ของจำเลยทั้งสี่ว่า ศาลภาษีอากรกลางวินิจฉัยให้โจทก์เสียเบี้ยปรับสองเท่าของจำนวนภาษีตามประมวลรัษฎากร มาตรา 89 (7) เพียงอนุมาตราเดียวชอบหรือไม่ เมื่อข้อเท็จจริงฟังได้ว่าใบกำกับภาษีจำนวน 80 ฉบับ ตามฟ้องซึ่งโจทก์นำภาษีมูลค่าเพิ่มตามใบกำกับภาษีดังกล่าวมาเป็นภาษีซื้อคำนวณหักออกจากภาษีขายในการยื่นแบบแสดงรายการภาษีมูลค่าเพิ่มสำหรับเดือนกันยายน และตุลาคม 2535 มกราคม พฤษภาคม กรกฎาคม สิงหาคม ตุลาคม และพฤศจิกายน เป็นใบกำกับภาษีปลอม การที่โจทก์นำภาษีมูลค่าเพิ่มตามใบกำกับภาษีปลอมมาเป็นภาษีซื้อคำนวณหักออกจากภาษีในการยื่นแบบแสดงรายการภาษีมูลค่าเพิ่มซึ่งเข้าลักษณะความผิดตามประมวลรัษฎากร มาตรา 89 (7) นั้น ย่อมเป็นการยื่นแบบแสดงรายการไม่ถูกต้องและแสดงภาษีซื้อเกินไปอันเข้าลักษณะความผิดตามประมวลรัษฎากร มาตรา 89 (3) และ (4) อยู่ในตัว แต่เมื่อมาตรา 89 (7) กำหนดให้เสียเบี้ยปรับ 2 เท่า ย่อให้เห็นได้ว่ามุ่งหมายจะลงโทษปรับให้สูงขึ้นโดยให้รับผิดตามมาตรา 89 (7) เพียงอนุมาตราเดียว หาได้มุ่งหมายให้ปรับทุกอนุมาตรารวมกันดังที่จำเลยทั้งสี่อุทธรณ์ไม่ โจทก์หาจำต้องรับผิดเสียเบี้ยปรับตามมาตรา 89 (3) และ (4) อีกด้วยไม่ ดังนั้น ศาลภาษีอากรกลางวินิจฉัยให้โจทก์เสียเบี้ยปรับสองเท่าของจำนวนภาษีตามมาตรา 89 (7) เพียงอนุมาตราเดียวจึงชอบแล้ว ส่วนที่โจทก์อุทธรณ์ขอให้งดเบี้ยปรับนั้น เห็นว่า โจทก์ไม่ได้ซื้อสินค้าพิพาท แต่นำภาษีมูลค่าเพิ่มตามใบกำกับภาษีที่ออกโดยมิชอบมาเป็นภาษีซื้อคำนวณหักออกจากภาษีขายในการยื่นแบบแสดงรายการภาษีมูลค่าเพิ่ม แสดงว่าโจทก์มีเจตนาไม่สุจริตหลีกเลี่ยงภาษี จึงไม่มีเหตุที่จะงดเบี้ยปรับ ศาลภาษีอากรกลางพิพากษามานั้น ศาลฎีกาเห็นพ้องด้วย อุทธรณ์โจทก์และจำเลยทั้งสี่ฟังไม่ขึ้น"
พิพากษายืน
(ณรงค์ศักดิ์ วิจิตรสาระวงศ์ -ปราโมทย์ บุนนาค -เรืองฤทธิ์ ศรีวรรธนะ)