กรมสรรพากร กับพวก

ป. รัษฎากร(มาตรา 86/13, 90/4(3))

โจทก์ฟ้องขอให้เพิกถอนการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์

จำเลยทั้งเจ็ดให้การว่าการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ชอบแล้ว ขอให้ยกฟ้อง

ศาลภาษีอากรกลางพิจารณาแล้วพิพากษาให้เพิกถอนการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์

จำเลยทั้งเจ็ดอุทธรณ์ต่อศาลฎีกา

ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า "พิเคราะห์แล้วข้อเท็จจริงฟังเป็นยุติตามที่โจทก์จำเลยไม่อุทธรณ์คัดค้านว่า เมื่อวันที่ 13 ธันวาคม 2533 โจทก์ได้รับหนังสือแจ้งให้ชำระภาษีเงินได้นิติบุคคลสำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปี 2530 โดยเจ้าพนักงานประเมินในอัตราร้อยละ 5 ของยอดรายรับก่อนหักค่าใช้จ่ายใด ๆ ตามมาตรา 71(1) แห่งประมวลรัษฎากร เพราะโจทก์ไม่สามารถนำเอกสารและหลักฐานทางบัญชีมาให้ตรวจสอบได้เนื่องจากเอกสารหลักฐานทางบัญชีถูกไฟไหม้ โจทก์อุทธรณ์การประเมินพร้อมกับส่งเอกสารหลักฐานทางบัญชีที่โจทก์สามารถค้นหาต้นฉบับเอกสารได้ และจัดทำขึ้นใหม่จนครบถ้วนมอบให้แก่คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ วันที่ 29 กรกฎาคม 2534 คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์มีคำวินิจฉัยให้ยกเลิกการประเมินเพราะผู้อุทธรณ์ได้ส่งมอบบัญชีและเอกสารให้ตรวจสอบเพียงพอแล้วให้เจ้าพนักงานตรวจสอบตามเอกสารหลักฐานทางบัญชี เจ้าพนักงานประเมินจึงตรวจสอบภาษีของโจทก์ใหม่ โดยตรวจสอบทำยอดการขายโดยอาศัยพระราชกฤษฎีกาออกตามความในประมวลรัษฎากรว่าด้วยการกำหนดค่าใช้จ่ายที่ยอมให้หักจากเงินได้พึงประเมิน (ฉบับ 11) พ.ศ. 2502 มาตรา 8(25) กับรายจ่ายต้องห้ามตามมาตรา 65 ทวิ 65 ตรี จำนวน 250,735.61 บาท แล้วให้โจทก์ชำระภาษีเป็นเงิน 1,318,854 บาท โจทก์อุทธรณ์การประเมิน คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์วินิจฉัยว่า การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินเป็นไปโดยชอบแล้ว แต่กรณีมีเหตุสมควรผ่อนผันจึงพิจารณาลดเบี้ยปรับให้คงเรียกเก็บเพียงร้อยละ 50 ของเบี้ยปรับ ส่วนเงินเพิ่มยังคงต้องชำระตามกฎหมายให้โจทก์ชำระภาษีเป็นเงิน 963,421.73 บาทและโจทก์ยอมรับว่าในรอบระยะเวลาบัญชีปี 2530 เจ้าพนักงานประเมินพบว่าโจทก์มีต้นทุนสินค้าคิดเป็นเงิน5,369,304.45 บาท แต่ไม่สามารถตรวจหายอดขายได้ คดีมีปัญหาวินิจฉัยตามอุทธรณ์ของจำเลยทั้งเจ็ดว่า เจ้าพนักงานประเมินทำการประเมินภาษีเงินได้นิติบุคคลของโจทก์ โดยคำนวณหารายได้จากการขายด้วยวิธีนำต้นทุนสินค้าบวกกำไรร้อยละ 25 ของราคาทุน (หรือบวกกำไรร้อยละ 20 ของราคาขาย) แล้วคำนวณว่าโจทก์มีรายได้จากการขายสินค้าเป็นเงิน 6,711,630.56 บาท ซึ่งเป็นการคำนวณรายได้โดยนำเอาพระราชกฤษฎีกาออกตามความในประมวลรัษฎากรว่าด้วยการกำหนดค่าใช้จ่ายที่ยอมให้หักจากเงินได้พึงประเมิน (ฉบับที่ 11) พ.ศ.2502 มาตรา 8 (25)มาใช้บังคับกับกรณีของโจทก์ซึ่งเป็นนิติบุคคลโดยอนุโลมได้หรือไม่ พิเคราะห์แล้วพระราชกฤษฎีกาออกตามความในประมวลรัษฎากรว่าด้วยการกำหนดค่าใช้จ่ายที่ยอมให้หักจากเงินได้พึงประเมิน (ฉบับที่ 11) พ.ศ.2502 มาตรา 8 บัญญัติว่า"เงินได้พึงประเมินตามมาตรา 40(8) แห่งประมวลรัษฎากรซึ่งแก้ไขเพิ่มเติมโดยพระราชบัญญัติแก้ไขเพิ่มเติมประมวลรัษฎากร (ฉบับที่ 10) พ.ศ.2496 ยอมให้หักค่าใช้จ่ายเป็นการเหมาดังต่อไปนี้...

(25) การขายของนอกจากที่ระบุไว้ในข้ออื่นซึ่งผู้ขายมิได้เป็นผู้ผลิต ร้อยละ 80 "เห็นว่า พระราชกฤษฎีกาฉบับดังกล่าวเป็นบทบัญญัติที่ใช้ในการคำนวณเงินได้ของบุคคลธรรมดาไม่ใช่การคำนวณเงินได้ของนิติบุคคล ทั้งไม่มีบทบัญญัติใดในประมวลรัษฎากรที่กำหนดให้นำมาใช้ในการคำนวณเงินได้ของนิติบุคคล และตามพระราชกฤษฎีกาฉบับดังกล่าวเป็นบทบัญญัติเกี่ยวกับการกำหนดค่าใช้จ่ายที่ผู้มีหน้าที่เสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาพึงหักเป็นค่าใช้จ่ายได้ มิใช่เพื่อกำหนดรายได้ของผู้ที่มีหน้าที่เสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดา ดังนั้น จำเลยจะนำพระราชกฤษฎีกาฉบับนี้ที่ใช้บังคับแก่กรณีภาษีเงินได้บุคคลธรรมดามาใช้บังคับกับกรณีของนิติบุคคลโดยอนุโลมหาได้ไม่ เพราะการคำนวณหาเงินได้ของนิติบุคคลจะต้องเป็นไปตามบทบัญญัติของมาตรา 65,65 ทวิ และมาตรา 65 ตรี คำพิพากษาฎีกาที่ 2034/2536 ที่จำเลยอ้างมาในอุทธรณ์นั้น ข้อเท็จจริงไม่ตรงกับข้อเท็จจริงในคดีนี้ ดังนั้น การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ในส่วนที่พระราชกฤษฎีกาออกตามความในประมวลรัษฎากรว่าด้วยการกำหนดค่าใช้จ่ายที่ยอมให้หักจากเงินได้พึงประเมิน (ฉบับที่ 11) พ.ศ.2502 มาตรา 8(25) ที่กำหนดให้โจทก์มีต้นทุนขายร้อยละ 80 ทำให้รายได้จากการขายต่ำไป 863, 699.06 บาท นั้น จึงไม่ถูกต้อง ชอบที่เจ้าพนักงานประเมินและคณะกรรมการวินิจฉัยอุทธรณ์จะต้องดำเนินการตรวจสอบตามเอกสารหลักฐานทางบัญชีที่โจทก์นำมามอบให้ตรวจสอบหากเอกสารหลักฐานทางบัญชีที่โจทก์นำมามอบให้ตรวจสอบไม่เป็นการเพียงพอที่จะตรวจสอบหาเงินได้ของโจทก์ได้ตามมาตรา 65, 65 ทวิ และมาตรา 65ตรี แล้ว จึงเห็นชอบที่จะใช้วิธีการประเมินตามมาตรา 71(1) จะนำพระราชกฤษฎีกาฉบับดังกล่าวมาใช้หาได้ไม่ แต่เนื่องจากโจทก์ยอมสละประเด็นในเรื่องค่าใช้จ่ายต้องห้ามตามมาตรา 65 ทวิ และ 65 ตรี จำนวน 250,735.61 บาท การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ในส่วนนี้จึงถูกต้องและชอบด้วยกฎหมายแล้ว ที่ศาลภาษีอากรกลางให้เพิกถอนการประเมินของเจ้าพนักงานประเมิน และคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์เสียทั้งหมดนั้น ศาลฎีกาไม่เห็นพ้องด้วย"

พิพากษาแก้เป็นว่า ให้เพิกถอนการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินตามหนังสือแจ้งการประเมินภาษีเงินได้นิติบุคคลเลขที่ 26 10/2/100117 ลงวันที่ 22 กุมภาพันธ์ 2537 และคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์เลขที่ กค. 0842/14620 ลงวันที่ 13 ธันวาคม 2537 ในส่วนที่นำพระราชกฤษฎีกาออกตามความในประมวลรัษฎากรว่าด้วยการกำหนดค่าใช้จ่ายที่ยอมให้หักจากเงินได้พึงประเมิน (ฉบับที่ 11) พ.ศ.2502 มาใช้ในการประเมินโดยให้ทำการประเมินใหม่ตามนัยที่ได้วินิจฉัยมาแล้ว

(สถิตย์ สิทธิลักษณ์ - สุนพ กีรติยุติ - ชลอ บุณยเนตร)