กรมสรรพากร

โจทก์ประกอบกิจการรับจ้างและให้บริการออกแบบประมวลผลโปรแกรมที่ใช้กับคอมพิวเตอร์ โจทก์ทำสัญญาการจ้างงานในการผลิตโปรแกรมกับบริษัทฮีโน่มอเตอร์ส จำกัด ลูกค้าซึ่งเป็นนิติบุคคลที่ตั้งขึ้นตามกฎหมายของ ต่างประเทศ มีสำนักงานอยู่ที่กรุงโตเกียว ประเทศญี่ปุ่น โดยมีข้อสัญญาว่า โปรแกรมที่โจทก์เขียนขึ้นตามสัญญาลูกค้าเป็นผู้กำหนดรูปแบบและรายละเอียดต่าง ๆ ทั้งหมด ค่าจ้างคิดตามจำนวนงานที่ลูกจ้างแจ้งในใบสั่งงานซึ่งโจทก์จัดทำเสร็จ กับส่งมอบให้แก่ลูกค้าในต่างประเทศ และลูกค้าได้กรรมสิทธิ์ในโปรแกรมดังกล่าว โจทก์เขียนโปรแกรมดังกล่าวตามใบสั่งงานรวม 30 ฉบับ ส่งมอบให้แก่ลูกค้าในต่างประเทศ ออกใบกำกับ สินค้าและใบกำกับภาษีในเดือนสิงหาคม 2539 รายได้จากการเขียนโปรแกรมดังกล่าวโจทก์ยื่นแบบแสดงรายการเสียภาษีมูลค่าเพิ่มในอัตราร้อยละ 0 แต่เจ้าพนักงานประเมินเห็นว่าเงินได้ดังกล่าวเป็นค่าขายเทคโนโลยี่หรือค่าใช้เทคโนโลยี่หรือเป็นการใช้ลิขสิทธิ์ในงานวรรณกรรม ถือเป็นค่าแห่งลิขสิทธิ์หรือสิทธิอย่างอื่นตามมาตรา 40 (3) ไม่เข้าลักษณะการให้บริการ โจทก์เขียนโปรแกรมคอมพิวเตอร์ให้แก่บริษัทฮีโน่มอเตอร์ส จำกัด งานที่โจทก์ ทำขึ้นดังกล่าวแม้จะเป็นงานอันมีลิขสิทธิ์ซึ่งโจทก์ในฐานะผู้สร้างสรรค์เป็นผู้มีลิขสิทธิ์ และอาจโอนลิขสิทธิ์ในงานดังกล่าวให้แก่บุคคลอื่นได้ตามมาตรา 8 และมาตรา 17 แห่งพระราชบัญญัติลิขสิทธิ์ พ.ศ.2537ก็ตาม แต่ยังมีมาตรา 10 ซึ่งบัญญัติไว้ว่า "งานที่ผู้สร้างสรรค์ได้สร้างสรรค์ขึ้นโดยการรับจ้างบุคคลอื่นให้ ผู้ว่าจ้างเป็นผู้มีลิขสิทธิ์ในงานนั้น เว้นแต่ผู้สร้างสรรค์และผู้ว่าจ้าง จะตกลงกันไว้เป็นอย่างอื่น" ซึ่งหมายความว่า ในกรณีที่งานซึ่งมีลิขสิทธิ์ตามกฎหมายได้ทำขึ้น โดยการว่าจ้าง ผู้ว่าจ้างเป็นผู้มีลิขสิทธิ์ในงานนั้นโดยผลของกฎหมาย ผู้รับจ้างซึ่งเป็นผู้สร้างสรรค์งานนั้นหามีลิขสิทธิ์ในงานนั้นไม่ เว้นแต่จะมีข้อตกลงกันระหว่างผู้ว่าจ้างกับผู้รับจ้างเป็นอย่างอื่น ดังนั้น ผู้สร้างสรรค์จึงไม่จำต้องเป็นผู้มีลิขสิทธิ์ในงานที่ตนสร้างสรรค์ขึ้นเสมอไป ส่วนผู้มีลิขสิทธิ์ ก็อาจเป็นได้โดยการเป็น ผู้ว่าจ้าง ไม่ใช่ผู้สร้างสรรค์ด้วยตนเอง ทั้งไม่ใช่ผู้รับโอนสิทธิหรือได้รับอนุญาตให้ใช้สิทธิจากผู้สร้างสรรค์หรือเจ้าของสิทธิ์เดิมได้ จำเลยจึงยกเอาเหตุที่สัญญาจ้างงาน ในการผลิตโปรแกรมระหว่างโจทก์กับบริษัทฮีโน่มอเตอร์ส จำกัดที่ระบุให้บริษัทฮีโน่มอเตอร์ส จำกัด เป็นผู้มีลิขสิทธิ์ในโปรแกรมที่โจทก์เขียนขึ้นเพียงประการเดียวมาเป็นข้อสรุปว่าสัญญา ดังกล่าวเป็นกรณีที่โจทก์ขายลิขสิทธิ์ในโปรแกรมที่โจทก์เขียนขึ้นให้แก่บริษัทดังกล่าวหาได้ไม่ สำหรับการใช้อัตราภาษีร้อยละ 0ในการคำนวณภาษีมูลค่าเพิ่มนั้น มาตรา 80/1 (2) ใช้กับการให้บริการที่กระทำในราชอาณาจักรและได้มีการใช้บริการนั้นในต่างประเทศตามประเภท หลักการ วิธีการ และเงื่อนไขที่อธิบดีกำหนด ซึ่งประกาศอธิบดีกรมสรรพากรเกี่ยวกับภาษีมูลค่าเพิ่ม (ฉบับที่ 15) เรื่อง กำหนดประเภท หลักเกณฑ์ วิธีการ และเงื่อนไข กรณีการ ให้บริการที่กระทำในราชอาณาจักรและได้มีการใช้บริการในต่างประเทศ ตามมาตรา 80/1(2) แห่งประมวลรัษฎากร ลงวันที่ 27 ธันวาคม 2534 ความว่า " ข้อ 1 ต้องเป็นการให้บริการรับจ้างทำของให้กับผู้ประกอบการในต่างประเทศ โดยผู้ให้บริการจะต้องทำกิจการอันเป็นสาระสำคัญ ของการรับจ้างในประเทศไทยและได้ส่งผลของการให้บริการรับจ้างทำของนั้นไปใช้ ในต่างประเทศทั้งหมด แต่ไม่รวมถึงการให้บริการจัดนำเที่ยวในต่างประเทศ และข้อ 2 การบริการตามข้อ 1 ต้องมีหลักฐานเป็นหนังสือ ข้อ 3..." เมื่อข้อเท็จจริงได้ความว่าสัญญาระหว่างโจทก์กับบริษัทฮีโน่มอเตอร์ส จำกัด ได้ทำเป็นหนังสือ โปรแกรมที่ผลิตตามสัญญาโจทก์ทำการผลิต ในประเทศไทย โดยบริษัทดังกล่าวเป็นผู้กำหนดรูปแบบและรายละเอียดต่างๆ และโจทก์ส่งมอบโปรแกรมที่ผลิตให้แก่บริษัทดังกล่าวซึ่งเป็นนิติบุคคลที่จดทะเบียนตามกฎหมายของต่างประเทศ มีสำนักงานอยู่ที่กรุงโตเกียว ประเทศญี่ปุ่น กับไม่ปรากฏว่าได้มีการนำโปรแกรมดังกล่าวมาใช้ในประเทศไทย กรณีจึงต้องด้วยบทบัญญัติตามประมวลรัษฎากรมาตรา 80/1(2) และประกาศอธิบดีกรมสรรพากรเกี่ยวกับภาษีมูลค่าเพิ่ม (ฉบับที่ 15) ลงวันที่ 27 ธันวาคม 2534 ดังกล่าวแล้ว ข้างต้น การคำนวณภาษีมูลค่าเพิ่มสำหรับรายรับของโจทก์ในส่วนนี้จึงต้องใช้อัตราภาษีร้อยละ 0