กรมสรรพากร

โจทก์ประกอบกิจการค้าโดยได้เสียภาษีการค้าและเข้าสู่ระบบภาษีมูลค่าเพิ่ม ตั้งแต่วันที่ 1 มกราคม 2535 โดยทางราชการยอมให้นำภาษีการค้าของสินค้าคงเหลือของโจทก์ระหว่างวันที่ 1 พฤศจิกายน ถึงวันที่ 31 ธันวาคม 2534 ที่ได้เสียภาษีการค้าไว้ก่อนเข้าสู่ระบบภาษีมูลค่าเพิ่มมาเครดิตในการชำระภาษีมูลค่าเพิ่มในเดือนมกราคม และกุมภาพันธ์ 2535 เป็นจำนวนเงินเดือนละ 446,816.14 บาท ต่อมาโจทก์ยื่นแบบแสดงรายการภาษีมูลค่าเพิ่ม ภ.พ.30 ต่อสำนักงานสรรพากรท้องที่ว่าในเดือนมกราคม 2535 โจทก์มีภาษีซื้อมากกว่าภาษีขายเป็นจำนวน 90,257.41 บาท และเป็นภาษีที่ชำระเกิน เมื่อรวมกับภาษีการค้าของสินค้าคงเหลือที่โจทก์ขอเครดิตไว้เป็นเงิน 446,816.14 บาท แล้วเป็นภาษีสุทธิชำระเกินจำนวน 537,073.55 บาท ซึ่งโจทก์ยกไปเป็นเครดิตภาษีมูลค่าเพิ่มสำหรับเดือนถัดไปคือเดือนกุมภาพันธ์ 2535 สำหรับเดือนกุมภาพันธ์ 2535 โจทก์มีภาษีขายมากกว่าภาษีซื้อเป็นจำนวน 72,000.36 บาท และเป็นภาษีที่จะต้องชำระเพิ่ม แต่โจทก์มีภาษีการค้าของสินค้าคงเหลือที่โจทก์ขอเครดิตไว้เป็นจำนวน 446,816.14 บาท รวมกับเครดิตภาษีมูลค่าเพิ่มยกมาจากเดือนมกราคม 2535 จำนวน 537,073.55 บาท รวมเป็นเครดิตภาษีมูลค่าเพิ่มของโจทก์ทั้งสิ้น 983,889.69 บาท เมื่อหักกับภาษีมูลค่าเพิ่มของเดือนกุมภาพันธ์ 2535 ที่โจทก์จะต้องชำระแล้ว คงเหลือภาษีสุทธิชำระเกินจำนวน 911,889.33 บาท ซึ่งโจทก์ยกไปเป็นเครดิตภาษีมูลค่าเพิ่มสำหรับเดือนถัดไป ครั้นถึงเดือนเมษายน 2535 สำนักงานภาษีสรรพากรเขตพื้นที่ 2 มีหนังสือถึงโจทก์แจ้งว่า สิทธินำเครดิตภาษีสำหรับสินค้าคงเหลือของโจทก์ในการชำระภาษีมูลค่าเพิ่มของเดือนมกราคมและเดือนกุมภาพันธ์ 2535 มีจำนวนเงินเดือนละ 426,511.03 บาท โจทก์จึงได้ยื่นแก้ไขแบบแสดงรายการภาษีมูลค่าเพิ่ม ภ.พ.30 สำหรับเดือนมกราคมและกุมภาพันธ์ 2535 โดยระบุตัวเลขจำนวนภาษีการค้าของสินค้าคงเหลือที่ขอเครดิตจากเดิม 446,816.14 บาท เป็น 426,511.03 บาท และระบุตัวเลขจำนวนภาษีสุทธิชำระเกินลดลงตามผลต่างดังกล่าวกับระบุคำว่า "ยื่นแก้ไขเพิ่มเติม" ลงในแบบแสดงรายการภาษีมูลค่าเพิ่ม ภ.พ.30 ที่ยื่นใหม่ตามคำแนะนำของเจ้าหน้าที่ของจำเลยถือได้ว่า แบบแสดงรายการภาษีมูลค่าเพิ่มฉบับเดิมได้ถูกยกเลิกไปโดยให้ใช้แบบแสดงรายการภาษีมูลค่าเพิ่มฉบับที่แก้ไขใหม่ ซึ่งมีการแก้ไขจำนวนตัวเลยที่ถูกต้องแล้ว สำหรับผลต่างจำนวนเงิน 20,305.11 บาท ของภาษีการค้าของสินค้าคงเหลือที่โจทก์นำมาเครดิตภาษีในการชำระภาษีมูลค่าเพิ่มที่โจทก์แสดงรายการไว้ในแบบแสดงรายการภาษีมูลค่าเพิ่ม ภ.พ.30 สำหรับเดือนมกราคมและกุมภาพันธ์ 2535 ฉบับที่ยื่นครั้งแรกกับฉบับที่ยื่นแก้ไขใหม่ครั้งหลังโจทก์ไม่ได้รับเงินจำนวนดังกล่าวคืนไปจากจำเลย และผลของการยื่นแบบแสดงรายการภาษีมูลค่าเพิ่ม ภ.พ.30 "ฉบับแก้ไขเพิ่มเติม" ของโจทก์ดังกล่าวทำให้เครดิตภาษีหรือภาษีสุทธิชำระเกินของโจทก์เดือนมรกาคม 2535 ลดลงจาก 537,073.55 บาท เป็น 516,768.44 บาท และเดือนกุมภาพันธ์ 2535 ลดลงจาก 911,889.33 บาท เป็น 871,279.11 บาท ทั้งตามแบบแสดงรายการภาษีมูลค่าเพิ่ม ภ.พ.30 สำหรับเดือนมีนาคม 2535 ปรากฏว่า โจทก์ยื่นต่อสำนักงานสรรพากรเขตท้องที่เมื่อวันที่ 15 เมษายน 2535 อันเป็นวันก่อนการยื่นแบบแสดงรายการภาษีมูลค่าเพิ่ม ภ.พ.30 สำหรับเดือนมกราคมและเดือนกุมภาพันธ์ 2535 ฉบับยื่นแก้ไขเพิ่มเติมและตามแบบแสดงรายการภาษีมูลค่าเพิ่ม ภ.พ.30 สำหรับเดือนเมษายน 2535 รายการภาษีที่ชำระเกินยกมาจากเดือนมีนาคม 2535 เป็นจำนวน 697,434.31 บาท ซึ่งต่ำกว่าภาษีสุทธิชำระกิน (ยกไป) ของเดือนมีนาคม 2535 ที่ระบุจำนวน 738,044.89 บาท เป็นจำนวนเงิน 40,610.22 บาท เท่ากับจำนวนที่โจทก์ยื่นแก้ไขเพิ่มเติม แสดงว่าโจทก์นำจำนวนเครดิตภาษีที่ลดลงมาแก้ไขไว้ในแบบแสดงรายการภาษีมูลค่าเพิ่ม ภ.พ.30 สำหรับเดือนเมษายน 2535 เป็นต้นมา เครดิตภาษีจำนวน 40,610.22 บาท ที่ลดลงตามรายการ "ยื่นแก้ไขเพิ่มเติม" ของโจทก์ดังกล่าวก็คือ จำนวนภาษีที่เจ้าพนักงานประเมินได้ประเมินเรียกให้โจทก์ชำระนั่นเอง นอกจากโจทก์ไม่ได้รับเงินภาษีจำนวนดังกล่าวคืนไปจากจำเลยแล้ว โจทก์ก็ไม่ได้ใช้ประโยชน์หรืออ้างว่ามีสิทธิได้รับประโยชน์จากเครดิตจำนวนดังกล่าวด้วย เหตุที่มีกรณีผิดพลาดก็เพราะโจทก์ไม่เข้าใจและไม่ทราบขั้นตอนในการปฏิบัติงานของเจ้าพนักงานจำเลยในเรื่องระบบภาษีมูลค่าเพิ่มในระยะที่มีการเริ่มใช้ระบบภาษีมูลค่าเพิ่มและเครดิตภาษีใหม่ ๆ คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ก็ยังมีความเห็นว่าโจทก์ไม่เข้าใจทะเบียนวิธีปฏิบัติและข้อกฎหมายเกี่ยวกับภาษีมูลค่าเพิ่ม โจทก์มีเจตนาสุจริตต้องการแก้ไขข้อผิดพลาดให้ถูกต้อง ทั้งไม่มีระเบียบหรือกฎหมายห้ามว่าถ้าแบบแสดงรายการภาษีมูลค่าเพิ่ม ภ.พ.30 ที่ผู้ประกอบการจดทะเบียนภาษีมูลค่าเพิ่มได้ยื่นต่อเจ้าพนักงานของจำเลยแล้วมีข้อผิดพลาดหรือมีรายการไม่ถูกต้อง ผู้ประกอบการไม่สามารยื่นแบบแสดงรายการภาษีมูลค่าเพิ่ม ภ.พ.30 ขอเปลี่ยนแปลงแก้ไขข้อผิดพลาดหรือรายการไม่ถูกต้องนั้น และตามแบบแสดงรายการภาษีมูลค่าเพิ่มฉบับที่ยื่นแก้ไขเพิ่มเติมเมื่ออ่านรวมกันแล้วก็พอเข้าใจได้ว่า โจทก์ได้ดำเนินการยื่นแก้ไขแบบแสดงรายการภาษีมูลค่าเพิ่มของเดือนมกราคมและกุมภาพันธ์ 2535 ให้ถูกต้องแล้ว หาจำต้องระบุให้ชัดเจนว่าผิดอย่างไรและต้องแก้ไขเพิ่มตรงไหนไม่ การที่เจ้าพนักงานประเมินของจำเลยประเมินให้โจทก์ชำระภาษีมูลค่าเพิ่มสำหรับเดือนมกราคมและเดือนกุมภาพันธ์ 2535 เป็นเงินจำนวน 20,305.11 บาท พร้อมเบี้ยปรับและเงินเพิ่ม จึงไม่ชอบ หมายเหตุ คดีนี้เป็นเรื่องที่ผู้ประกอบการจดทะเบียนภาษีมูลค่าเพิ่ม ได้ยื่นแบบแสดงรายการภาษีมูลค่าเพิ่มไว้แล้ว ต่อมาผู้ประกอบการยื่นแบบแสดงรายการภาษีมูลค่าเพิ่มฉบับใหม่อีกโดยระบุในแบบแสดงรายการภาษีมูลค่าเพิ่มฉบับที่ยื่นใหม่ว่า "ยื่นแก้ไขเพิ่มเติม" เพื่อแก้ไขตัวเลขจำนวนเงินค่าภาษีที่ขอเครดิตในการชำระภาษีมูลค่าเพิ่มจากจำนวนที่ปรากฏในแบบแสดงรายการภาษีมูลค่าเพิ่มฉบับเดิมมาเป็นจำนวนตามที่แสดงในแบบแสดงรายการภาษีมูลค่าเพิ่มฉบับใหม่ ซึ่งศาลฎีกาวินิจฉัยว่า ผู้ประกอบการมีเจตนาสุจริตต้องการแก้ไขข้อผิดพลาดให้ถูกต้องและเป็นเรื่องที่ผู้ประกอบการสามารถทำได้ แต่ตามคำพิพากษาศาลฎีกานี้ให้เหตุผลข้อหนึ่งว่า "ไม่มีระเบียบหรือกฎหมายห้ามว่า ถ้าแบบแสดงรายการภาษีมูลค่าเพิ่มได้ยื่นต่อเจ้าพนักงานของจำเลยแล้วมีข้อผิดพลาดหรือมีรายการไม่ถูกต้องผู้ประกอบการไม่สามารถยื่นแบบรายการภาษีมูลค่าเพิ่ม ภ.พ.30 ขอเปลี่ยนแปลงแก้ไขข้อผลิตพลาดหรือรายการไม่ถูกต้อง" ซึ่งความความว่า ไม่มีกฎหมายห้ามไม่ให้ยื่นแบบแสดงรายการภาษีมูลค่าเพิ่มฉบับใหม่เพื่อแก้ไขข้อผิดพลาดหรือรายการไม่ถูกต้อง ในกรณีที่ผู้ประกอบการพบว่าแบบแสดงรายการภาษีมูลค่าเพิ่มฉบับเดิมที่ยื่นไว้แล้วมีข้อผิดพลาดหรือรายการไม่ถูกต้อง มีข้อสังเกตว่าประมวลรัษฎากร มาตรา 83/4 บัญญัติว่า "ภายใต้บังคับส่วน 13 และส่วน 14 ในกรณีที่ผู้ประกอบการจดทะเบียนยื่นแบบแสดงรายการภาษีไว้ไม่ถูกต้องครบถ้วน ไม่ว่าการคลาดเคลื่อนนั้น จะเป็นเหตุให้จำนวนภาษีในเดือนภาษีเปลี่ยนแปลงไปหรือไม่ก็ตามให้ผู้ประกอบการจดทะเบียนยื่นแบบแสดงรายการภาษีเพิ่มเติมอีกครั้งหนึ่ง พร้อมกับชำระภาษีถ้ามีให้ถูกต้องครบถ้วน โดยยื่น ณ สถานที่ที่ได้ยื่นแบบแสดงรายการภาษีไว้ก่อน" ซึ่งหมายความว่า ถ้าแบบแสดงรายการภาษีมูลค่าเพิ่มที่ผู้ประกอบการได้ยื่นไว้แล้วมีรายการไม่ถูกต้อง ผู้ประกอบการสามารถยื่นแบบแสดงรายการภาษีมูลค่าเพิ่มฉบับใหม่เพื่อแก้ไขรายการไม่ถูกต้องในแบบแสดงรายการภาษีมูลค่าเพิ่มฉบับเดิม เหตุผลตามคำพิพากษาศาลฎีกาทำให้เกิดข้อสงสัยว่ากรณีของผู้ประกอบการในคดีนี้ไม่ต้องด้วยบทบัญญัติมาตรา 83/4 หรือไม่ เพราะถ้าต้องด้วยบทบัญญัติมาตรา 83/4 แล้ว ย่อมไม่เพียงแต่ไม่ใช่กรณีที่ไม่มีกฎหมายห้าม หากเป็นกรณีที่มีกฎหมายบทบัญญัติรับรองให้ทำได้ทีเดียว คำพิพากษาศาลฎีกาจึงไม่น่าจะให้เหตุผลว่าไม่มีระเบียบหรือกฎหมายห้ามไม่ให้ยื่นแบบรายการฉบับใหม่เพื่อแก้ไขเพิ่มเติม แต่ถ้าศาลฎีกาเห็นว่า เป็นกรณีที่ไม่ต้องด้วยบทบัญญัติมาตรา 83/4 ก็คงต้องรอดูต่อไปว่ากรณีใดจึงจะถือว่าผู้ประกอบการยื่นแบบแสดงรายการภาษีแก้ไขเพิ่มเติมได้