กรมสรรพากร

ประกาศอธิบดีกรมสรรพากร เกี่ยวกับภาษีมูลค่าเพิ่ม (ฉบับที่ 42) เรื่อง การกำหนดภาษีซื้อที่ไม่ให้นำไปหักในการคำนวณภาษีมูลค่าเพิ่ม

พระราชบัญญัติจัดตั้งศาลภาษีอากรและวิธีพิจารณาคดีภาษีอากร พ.ศ.2528 มาตรา 29

ประมวลกฎหมายวิธีพิจารณาความแพ่ง มาตรา 225

ประกาศอธิบดีกรมสรรพากร เกี่ยวกับภาษีมูลค่าเพิ่ม (ฉบับที่ 42) เรื่อง การกำหนดภาษีซื้อที่ไม่ให้นำไปหัก ในการคำนวณภาษีมูลค่าเพิ่มตามมาตรา 82/5(6) แห่งประมวลรัษฎากร ข้อ 2 ระบุว่า ภาษีซื้อดังต่อไปนี้ไม่ให้นำมาหัก ในการคำนวณภาษีมูลค่าเพิ่มตามมาตรา 82/3 แห่งประมวลรัษฎากร...(4) ภาษีซื้อที่เกิดจากการก่อสร้างอาคารหรืออสังหาริมทรัพย์อื่น เพื่อใช้หรือจะใช้ในกิจการประเภทที่ต้องเสียภาษีมูลค่าเพิ่ม และต่อมาได้ขาย หรือให้เช่า หรือนำไปใช้ในกิจการประเภทที่ไม่ต้องเสียภาษีมูลค่าเพิ่ม ทั้งนี้ เฉพาะที่ได้กระทำภายในสามปีนับแต่เดือนภาษีที่ก่อสร้างเสร็จสมบูรณ์

ความในวรรคหนึ่งมิให้ใช้บังคับสำหรับภาษีซื้อที่เกิดจากการก่อสร้างอาคารหรืออสังหาริมทรัพย์อื่น เพื่อใช้หรือจะใช้ในกิจการประเภทที่ต้องเสียภาษีมูลค่าเพิ่ม และต่อมาได้ขาย หรือให้เช่า หรือนำไปใช้ในกิจการประเภทที่ไม่ต้องเสียภาษีมูลค่าเพิ่ม อันเนื่องมาจาก... ซึ่งคำว่า อันเนื่องมาจากนั้นได้ระบุประเภทของสถาบันการเงิน ธนาคาร บริษัทเงินทุน บรรษัทบริหารสินทรัพย์... อันเป็นการกระทำระหว่างลูกหนี้และเจ้าหนี้ในการปรับปรุงโครงสร้างหนี้ เห็นว่าข้อยกเว้น ดังกล่าวเพิ่งเริ่มใช้บังคับเมื่อวันที่ 1 มกราคม 2541 แต่โจทก์นำภาษีซื้อต้องห้ามมาหักในการคำนวณภาษีและขอคืนภาษีมูลค่าเพิ่มตั้งแต่เดือนกุมภาพันธ์ 2537 และข้อยกเว้นนี้ใช้เฉพาะกรณีเกี่ยวกับการปรับปรุงโครงสร้างหนี้ของสถาบันการเงินที่ธนาคารแห่งประเทศไทยประกาศกำหนด ไม่ได้มีข้อยกเว้นเกี่ยวข้องกับกรณีที่มีการก่อสร้างอาคารแล้วยกกรรมสิทธิ์ให้แก่ผู้อื่น อันจะเป็นเหตุให้โจทก์ต้องเข้าใจคลาดเคลื่อนว่าโจทก์มีสิทธินำภาษีซื้อไปขอคืนภาษีได้

คำสั่งกรมสรรพากร ที่ ป.90/2542 เรื่อง การเสียภาษีมูลค่าเพิ่ม และการหักภาษีเงินได้ ณ ที่จ่าย สำหรับการให้บริการเช่าอสังหาริมทรัพย์ตามมาตรา 81(1)(ต) การโอนสิทธิการเช่าอสังหาริมทรัพย์ตามมาตรา 77/1(8) และ (9) และการให้บริการตามมาตรา 77/1(10) แห่งประมวลรัษฎากร ลงวันที่ 29 ตุลาคม 2542 ข้อ 3 ระบุว่า กรณี ผู้ประกอบการซึ่งก่อสร้างอสังหาริมทรัพย์ลงบนที่ดินของผู้ว่าจ้างโดยมีข้อตกลงให้กรรมสิทธิ์ในอสังหาริมทรัพย์นั้นตกเป็นของผู้ว่าจ้างในทันทีที่ลงมือก่อสร้างหรือเมื่อก่อสร้างเสร็จสมบูรณ์ และผู้ประกอบการดังกล่าวได้รับสิทธิหรือประโยชน์ ตอบแทนในการเช่าอสังหาริมทรัพย์นั้นจากผู้ว่าจ้างเพื่อนำไปใช้ในการประกอบกิจการ ถือว่าผู้ประกอบการเช่าอสังหา ริมทรัพย์จากผู้ว่าจ้าง โดยชำระค่าเช่าเป็นทรัพย์สินไม่ใช่เงินตราซึ่งได้รับยกเว้นภาษีมูลค่าเพิ่มตามมาตรา 81(1)(ต) แห่งประมวลรัษฎากร

ผู้ประกอบการตามวรรคหนึ่ง ไม่มีสิทธินำภาษีซื้อทั้งหมดที่เกิดจากการก่อสร้างอสังหาริมทรัพย์ไปหักออกจากภาษีขายในการคำนวณภาษีมูลค่าเพิ่ม

กรณีผู้ประกอบการนำอสังหาริมทรัพย์ที่เช่าจากผู้ว่าจ้างตามวรรคหนึ่งไปให้บุคคลอื่นเช่าต่อไป ถือเป็นการให้บริการเช่าอสังหาริมทรัพย์ ซึ่งได้รับยกเว้นภาษีมูลค่าเพิ่มตามมาตรา 81(1)(ต) แห่งประมวลรัษฎากร

ตามคำสั่งดังกล่าวนี้แม้จะออกภายหลังกรณีของโจทก์และเป็นข้อกำหนดยืนยันว่าผู้ประกอบการอันมีลักษณะเช่นโจทก์ไม่มีสิทธินำภาษีซื้อทั้งหมดที่เกิดจากการก่อสร้างอสังหาริมทรัพย์ไปหักออกจากภาษีขายในการคำนวณภาษีมูลค่าเพิ่ม แต่หลักการในการออกคำสั่งดังกล่าวปรากฏตามวรรคแรกของคำสั่งดังกล่าวว่า เพื่อให้เจ้าพนักงานสรรพากรถือเป็นแนวทางปฏิบัติเกี่ยวกับการเสียภาษีมูลค่าเพิ่ม และการหักภาษีเงินได้ ณ ที่จ่ายสำหรับการให้บริการเช่าอสังหาริมทรัพย์ตามมาตรา 81(1)(ต) การโอนสิทธิการเช่าอสังหาริมทรัพย์ตามมาตรา 77/1(8) และ (9) และการให้บริการตามมาตรา 77/1(10) แห่งประมวลรัษฎากร ซึ่งเป็นการออกคำสั่งแก่เจ้าพนักงานของจำเลยที่ 1 ไม่ใช่เพื่ออธิบายรายละเอียดแก่ผู้ประกอบการ ดังนั้น แม้โจทก์จะยื่นแบบแสดงรายการภาษีภายในกำหนดเวลาตามประมวลรัษฎากร มาตรา 88/6(1)(ก) แต่เป็นกรณีที่เจ้าพนักงานประเมินมีเหตุอันควรเชื่อว่าโจทก์แสดงรายการตามแบบแสดงรายการภาษีไม่ถูกต้องตามความเป็นจริงหรือไม่สมบูรณ์ ซึ่งเจ้าพนักงานประเมินโดยอนุมัติอธิบดีสามารถประเมินภาษีได้ภายในกำหนดเวลาห้าปีนับแต่กำหนดเวลาตาม (1)(ก) (2) และ (3) แล้วแต่กรณี ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 88/6 วรรคท้าย

อาคารที่โจทก์ยกกรรมสิทธิ์ให้แก่กระทรวงการคลังเป็นอสังหาริมทรัพย์ จึงต้องนำบทบัญญัติในหมวดภาษีธุรกิจเฉพาะมาใช้บังคับ กรณีของโจทก์ถือได้ว่าโจทก์ได้จำหน่าย จ่าย โอน อาคารห้างสรรพสินค้าพร้อมส่วนควบอันเป็นการขายตามประมวลรัษฎากรมาตรา 91/1(4) และได้กระทำภายในสามปีนับแต่เดือนภาษีที่ก่อสร้างเสร็จสมบูรณ์ ดังนั้น ภาษีซื้อที่เกิดจากการก่อสร้างอาคารและส่วนควบของอาคารจึงเป็นภาษีซื้อที่ไม่ให้นำมาหักในการคำนวณภาษีมูลค่าเพิ่มตามประมวลรัษฎากร มาตรา 82/5(6) ประกอบประกาศอธิบดีกรมสรรพากร เกี่ยวกับภาษีมูลค่าเพิ่ม (ฉบับที่ 42) ข้อ 2(4)

คดีนี้ศาลภาษีอากรกลางได้วินิจฉัยเกี่ยวกับปัญหาเรื่องระบบการอำนวยความสะดวกต่างๆ เช่น ระบบไฟฟ้า ประปา ลิฟต์ บันไดเลื่อน และเครื่องปรับอากาศ โจทก์คงอุทธรณ์เพียงว่าสิ่งอำนวยความสะดวกส่วนใหญ่ของอาคาร ห้างสรรพสินค้าโจทก์เช่ามาในลักษณะลีสซิ่งซึ่งไม่ใช่เช่าซื้อ โจทก์มิได้กล่าวอ้างให้ชัดเจนว่าสิ่งใดบ้างที่โจทก์เช่าในลักษณะลีสซิ่ง อุทธรณ์โจทก์ในข้อนี้จึงเป็นอุทธรณ์ที่ไม่ชัดแจ้ง ไม่ชอบด้วยประมวลกฎหมายวิธีพิจารณาความแพ่ง มาตรา 225 วรรคหนึ่ง ประกอบด้วยพระราชบัญญัติจัดตั้งศาลภาษีอากรและวิธีพิจารณาคดีภาษีอากร พ.ศ.2528 มาตรา 29 ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรไม่รับวินิจฉัย